導語：如何才能寫好一篇成本計算與管理，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

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作業(yè)成本管理是指企業(yè)利用作業(yè)成本計算所獲得的信息，進行作業(yè)管理，達到不斷消除浪費、實現(xiàn)持續(xù)改善，提高客戶價值，并最終實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標的一系列活動。作業(yè)成本管理是由兩個相互關(guān)聯(lián)的過程組成，一方面是作業(yè)成本的計算(分配)過程，即所謂的成本觀或成本分配觀；一方面是作業(yè)的控制過程，即所謂的過程觀，反映作業(yè)產(chǎn)生的原因、作業(yè)的確認和作業(yè)的評價。這兩方面的內(nèi)容及相互關(guān)系可以通過二維作業(yè)成本管理模型(圖1)來描述。模型的縱軸表示成本計算過程，其反映成本計算的兩個階段，即將資源追溯到作業(yè)，再將作業(yè)成本追溯到產(chǎn)品的過程，該過程提供了資源、作業(yè)、產(chǎn)品及其他成本對象的成本信息。這里所指產(chǎn)品成本，可能是制造成本、或者經(jīng)營成本，還可能是部分或整個價值鏈成本(包括研發(fā)成本、設計成本、營銷和配送成本等)；也可能是耗用作業(yè)的其他成本對象。利用該過程提供的信息可用于戰(zhàn)略成本管理及戰(zhàn)術(shù)性的分析，可以支持定價及多種產(chǎn)品生產(chǎn)的決策等。

二、作業(yè)成本計算

作業(yè)成本管理的成本觀實際就是作業(yè)成本的計算過程。對于可以直接追溯到產(chǎn)品的原材料等直接成本，其計人產(chǎn)品成本的方法與傳統(tǒng)方法無異。完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間的成本分配也與傳統(tǒng)方法沒有多大區(qū)別。作業(yè)成本計算的特點在于，首先把資源按資源動因?qū)⑵浞峙涞礁黜椬鳂I(yè)上，得到各項作業(yè)成本，然后運用第一階段計算的作業(yè)成本確定作業(yè)成本和各產(chǎn)品所耗用的作業(yè)量指標(即耗用的作業(yè)動因數(shù)量)，將作業(yè)成本追溯到各產(chǎn)品。對于作業(yè)成本的分配具體可以采用兩種方法，按實際作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本和按預算(正常)作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本。

(一)按實際作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本實際作業(yè)成本分配率計算法下的成本是實際成本，因而無須分配實際成本與預算成本的差異，其計算步驟及公式比較簡單?？荚囍刑幚泶祟愵}，主要注意以下幾個方面：

(1)確定實際成本分配率

實際成本分配率=當期實際發(fā)生的作業(yè)成本/當期實際作業(yè)產(chǎn)出

(2)按實際作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本

某產(chǎn)品耗用的作業(yè)成本=(該產(chǎn)品耗用的作業(yè)量×實際作業(yè)成本分配率)

(3)計算當期投入的總成本

某產(chǎn)品當期發(fā)生成本=當期投入該產(chǎn)品的直接成本+該產(chǎn)品當期耗用的各項作業(yè)成本

(二)按預算(正常)作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本

按預算(正常)作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本，須分配實際成本與預算成本的差異，所以在考試時應注意以下幾方面內(nèi)容：

第一，計算步驟及公式。

(1)確定預算(正常)作業(yè)成本分配率

預算(正常)作業(yè)成本分配率=預計作業(yè)成本/預計正常作業(yè)產(chǎn)出

(2)按預算(正常)作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本

某產(chǎn)品已分配作業(yè)成本=預算(正常)分配率×該產(chǎn)品實際耗用的作業(yè)量

(3)計算當期投入的總成本

某產(chǎn)品當期發(fā)生成本=該產(chǎn)品當期發(fā)生的實際直接成本+該產(chǎn)品已分配作業(yè)成本

(4)計算、結(jié)轉(zhuǎn)作業(yè)成本差異

作業(yè)成本差異=當期實際作業(yè)成本一已分配的作業(yè)成本

(5)會計期末進行作業(yè)成本差異調(diào)整

第二，作業(yè)成本差異的調(diào)整方法。作業(yè)成本差異的調(diào)整方法有兩種，一是直接損益法，另一種調(diào)整法。

直接損益法。即將作業(yè)成本差異直接調(diào)整當期營業(yè)成本(已銷產(chǎn)品銷售成本)，有關(guān)賬務處理如下。(1)實際發(fā)生費用時，借記“作業(yè)成本――x作業(yè)”；貸記“應付工資”、“原材料”、“銀行存款”等。(2)分配作業(yè)成本時，借記“生產(chǎn)成本――-x產(chǎn)品”；貸記“作業(yè)成本――x作業(yè)”。(3)結(jié)轉(zhuǎn)差異時，借記“營業(yè)成本”；貸記“作業(yè)成本”(節(jié)約差異用負數(shù))。

調(diào)整法。即計算差異調(diào)整率，分配作業(yè)成本差異(將已分配作業(yè)成本調(diào)整為實際成本)。這種方法比較復雜，具體步驟如下。

(1)計算調(diào)整率。要區(qū)別不同作業(yè)，逐一計算調(diào)整率(有一個成本庫就需計算一個調(diào)整率)。

某作業(yè)成本調(diào)整率=本期實際發(fā)生成本－本期已分配成本/本期已分配成本

(2)計算調(diào)整額

(3)將已分配成本調(diào)整為實際成本

產(chǎn)品實際作業(yè)成本=(某項已分配作業(yè)成本+該作業(yè)成本調(diào)整額)

(4)重新計算產(chǎn)品實際成本

當期發(fā)生的成本費用=直接成本+調(diào)整后的實際作業(yè)成本

重新計算完工產(chǎn)品、在產(chǎn)品成本，以及完工產(chǎn)品單位成本。

(5)賬務處理。在會計期末需要把差異分配到各產(chǎn)品對象上，具體作如下相關(guān)賬務處理。首先，實際發(fā)生費用時，借記“作業(yè)成本――××作業(yè)”；貸記“應付工資”、“原材料”、“銀行存款”等。其次，分配作業(yè)成本時，借記“生產(chǎn)成本”“產(chǎn)品”；貸記“作業(yè)成本――××作業(yè)”。最后，分配差異時，借記“生產(chǎn)成本――×產(chǎn)品”；貸記“作業(yè)成本――××作業(yè)”(節(jié)約差異用負數(shù))。

三、作業(yè)分析

作業(yè)控制過程中的一個很重要內(nèi)容就是進行作業(yè)分析。所謂作業(yè)分析是指對作業(yè)產(chǎn)生的原因、作業(yè)執(zhí)行的情況以及作業(yè)執(zhí)行的結(jié)果進行分析，從而消除非增值作業(yè)、提高增值作業(yè)的效率，降低非增值成本。作業(yè)分析的目的是判斷增值作業(yè)和非增值作業(yè)，計算和報告增值與非增值成本，衡量和反映作業(yè)與價值鏈的改善情況，以便不斷采取措施消除和降低非增值成本。

(一)增值作業(yè)和非增值作業(yè)的判斷增值作業(yè)是指那些需要保留在價值鏈中的作業(yè)。而非增值作業(yè)是指那些不應保留在價值鏈中的作業(yè)，需要將其從價值鏈中消除或通過持續(xù)改善的過程逐步消除。一項作業(yè)是否為增值作業(yè)，必須同時符合以下三條標準：該作業(yè)能夠帶來加工對象狀態(tài)的改變；加工對象狀態(tài)的改變，只能由該作業(yè)實現(xiàn)，而不能由價值鏈中的前一項作業(yè)實現(xiàn)；該作業(yè)使價值鏈中其他作業(yè)得以執(zhí)行。

(二)增值成本的確定增值成本是企業(yè)高效率執(zhí)行增值作業(yè)時發(fā)生的成本，是企業(yè)唯一“應該”發(fā)生的成本。高效率執(zhí)行的增值作業(yè)，是企業(yè)持續(xù)改善的目標，其不包含非增值作業(yè)，而且扣除了增值作業(yè)執(zhí)行中的低效率因素，是一種理想的或最優(yōu)的標準。該標準稱為增值標準，代表著理想或最優(yōu)執(zhí)行作業(yè)時的作業(yè)產(chǎn)出量。在增值標準下，資源得到了充分利用，作業(yè)單位產(chǎn)出的成本最低。其計算公式如下：

增值作業(yè)的增值成本=當前的實際作業(yè)產(chǎn)出×(標準單位變動成本+標準單位固定成本)

可見增值成本是在增值標準下單位產(chǎn)出的成本。增值成本不是實際發(fā)生的成本，而是一種目標成本。

(三)非增值成本的確定非增值成本是由非增值作業(yè)和增值作業(yè)的低效率而發(fā)生的作業(yè)成本，是需要通過持續(xù)改善，消除或逐步降低的成本。對一項非增值作業(yè)來講，其所發(fā)生的成本全部是非增值成本，對一項增值作業(yè)來講，由于低效率而產(chǎn)生的非增值成本，則需要通過計算才能得出。其計算公式如下：

增值作業(yè)低效率導致的非增值成本=(增值作業(yè)標準數(shù)量-當前的實際作業(yè)產(chǎn)出)×標準單位固定成本

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摘 要：社會的發(fā)展進步帶動了物業(yè)管理的發(fā)展，隨著市場化的加速發(fā)展，企業(yè)之間的競爭已經(jīng)越來越劇烈，物業(yè)管理企業(yè)的生存環(huán)境與發(fā)展環(huán)境發(fā)生了劇烈的變化。目前我國的物業(yè)管理公司經(jīng)營狀況不容樂觀，整個行業(yè)普遍呈現(xiàn)虧損現(xiàn)象。成本管理是物業(yè)管理公司盈利與否的關(guān)鍵因素，受多方影響，物業(yè)成本管理長期以來都是一個薄弱的環(huán)節(jié)，傳統(tǒng)的成本管理方法已經(jīng)不能滿足當今企業(yè)發(fā)展的需求，作業(yè)成本法為物業(yè)管理企業(yè)成本的核算與控制提供了新的解決途徑。

關(guān)鍵詞 ：作業(yè)成本法 物業(yè)管理 成本核算 成本控制 企業(yè)成本

物業(yè)是指已經(jīng)建成并投入使用的各類房屋及其與之相配套的設備、設施和場地。物業(yè)可大可小，一個單元住宅可以是物業(yè)，一座大廈也可以作為一項物業(yè)，同一建筑物還可按權(quán)屬的不同分割為若干物業(yè)。物業(yè)管理是指業(yè)主對區(qū)分所有建筑物共有部分以及建筑區(qū)劃內(nèi)共有建筑物、場所、設施的共同管理或者委托物業(yè)服務企業(yè)、其他管理人對業(yè)主共有的建筑物、設施、設備、場所、場地進行管理的活動。物業(yè)成本管理是國內(nèi)的一個薄弱環(huán)節(jié)，傳統(tǒng)的成本管理法已經(jīng)不能滿足當今企業(yè)發(fā)展的需求，國內(nèi)關(guān)于作業(yè)成本法的研究大多是借助參考國外的理論和信息，始終受到西方作業(yè)成本理論的慣性影響。目前為止，國內(nèi)的作業(yè)成本法依然是以理論為住，缺乏實踐，但是，其應用效果雖然比原有的成本體系好，不同的企業(yè)可以不同程度的實施作業(yè)成本法。企業(yè)中對于高科技的應用越來越深入，市場競爭越來越劇烈，顧客的需求越來越多元化，我國對于作業(yè)成本法的應用也隨之趨向成熟。

一、作業(yè)成本法的概念

作業(yè)成本法是一種追蹤作業(yè)活動的動態(tài)反應，計算作業(yè)與成本對象的成本，對作業(yè)業(yè)績和組員的利用情況進行評價的成本計算和管理方法。其指導思想是“成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本法把直接成本和間接成本作為產(chǎn)品消耗作業(yè)的成本同等的對待，拓寬了成本的計算范圍，使計算出來的產(chǎn)品成本更加的準確真實。作業(yè)是成本計算的核心和基本對象，產(chǎn)品成本或服務成本是全部作業(yè)的成本總和，是實際耗用企業(yè)資源成本的終結(jié)。作業(yè)成本法有一套必要的概念體系作為支撐，它的九個組成部分分別是：資源、作業(yè)、成本對象、成本動因、資源動因、作業(yè)動因、作業(yè)中作業(yè)成本池和成本要素。其中作業(yè)和成本動因是作業(yè)成本法的兩個核心部分，他們將直接影響到應用作業(yè)成本法的適當性、準確性和有效性。

二、物業(yè)管理企業(yè)成本管理的現(xiàn)狀分析

目前我國物業(yè)管理企業(yè)實行的一般是定額管理法控制成本費用，但物業(yè)管理企業(yè)的消耗定額是很難制定的。因此，為了控制總成本的費用，成本計劃需要一個替代指標，一般使用收支差額來代替的。但是，企業(yè)的外部環(huán)境發(fā)生了變化，導致傳統(tǒng)的成本管理方法已經(jīng)無法繼續(xù)使用，否則計算的成本會使信息扭曲，現(xiàn)實問題得不到解決。傳統(tǒng)成本計算模式造成了物業(yè)管理大量的“隱含成本”，使得提供的物業(yè)成本產(chǎn)生了誤差，對科學的物業(yè)控制造成了困難。傳統(tǒng)的會計實踐已經(jīng)不能滿足物業(yè)管理價值鏈的改造要求，物業(yè)度量的提供也不夠。因此，目前的物業(yè)管理企業(yè)成本管理需要迫切的創(chuàng)新和改革。

三、物業(yè)管理企業(yè)作業(yè)成本核算與控制

（一）物業(yè)管理企業(yè)作業(yè)成本核算

物業(yè)管理企業(yè)成本管理系統(tǒng)是一個開放式的系統(tǒng)，這個系統(tǒng)的重心是核算和控制，即物業(yè)管理企業(yè)成本管理系統(tǒng)的核心是成本核算和成本控制。物業(yè)管理成本核算體系的構(gòu)建有三個原則：第一，在集中核算和扁平化的條件下，建立一個二級的成本核算組織體系，即二級成本核算制，將管理處作為一個獨立核算的會計主體。第二，改變原本的封閉式物業(yè)管理成本系統(tǒng)，使其向開放的動態(tài)物業(yè)管理成本系統(tǒng)發(fā)展。第三，物業(yè)管理成本核算系統(tǒng)應改進傳統(tǒng)的系統(tǒng)模式，實現(xiàn)全程管理和管理效益的統(tǒng)一。如果不能先明確企業(yè)成本核算的成本對象，那么企業(yè)成本核算的成本計算就失去了其原本的意義。以作業(yè)作為資源與產(chǎn)品之間的連接點或，是作業(yè)成本法中以作業(yè)為中心的核算方法的核心思想。例如，計算物業(yè)管理中衛(wèi)生保潔服務項目的總成本，首先要計量和確認其人工費、動力費、材料費、折舊費和業(yè)務費。其次，確認其成本動因即清潔面積。第三步，根據(jù)工時計算其成本動因分配率。最后計算出衛(wèi)生保潔項目實際消耗的資源價值。

（二）物業(yè)管理企業(yè)作業(yè)成本控制

成本管理系統(tǒng)中有一個不可缺少的重要組成部分，那就是成本控制?？刂瞥杀灸軌蚴蛊髽I(yè)對于成本制定的運作目標更加準確，還可以保證法分析成本運作責任的準確性，企業(yè)的決策者可以因此得到改進企業(yè)工作流程方面的幫助。作業(yè)成本控制有別于傳統(tǒng)的成本控制方法，它還有一個重要的“作業(yè)管理”功能。所謂作業(yè)管理，將成本動因作為作業(yè)控制的基礎，可以有效的降低成本。作業(yè)成本控制的原理綜合了現(xiàn)代管理科學的基本原理，包括目標管理原理、作業(yè)管理原理、信息反饋原理、責任追蹤原理。物業(yè)管理企業(yè)實行作業(yè)成本控制的關(guān)鍵是對于成本控制標準的確定。全面分析整個物業(yè)管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的作業(yè)項目是作業(yè)成本控制標準制定的基礎。通過對于作業(yè)的全面分析，可以知道企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所需要的作業(yè)及作業(yè)所需要的資源。企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的總體目標和全面作業(yè)分析的結(jié)果是各項作業(yè)人員配備和物資等資源條件分配的重要依據(jù)。對于各項作業(yè)應完成的作業(yè)量和應耗用的成本數(shù)額進行明確的規(guī)定，根據(jù)作業(yè)動因分解成本，將其轉(zhuǎn)化為固定部分和變動部分，可以據(jù)此編制出作業(yè)成本預算，作為作業(yè)成本控制的重要參考因素。

結(jié)束語

作業(yè)成本法在我國物業(yè)管理企業(yè)成本問題的應用中有著顯著的效果，隨著行業(yè)的發(fā)展，企業(yè)之間的競爭日益激烈，傳統(tǒng)的成本管理法已經(jīng)無法滿足現(xiàn)如今國內(nèi)的企業(yè)發(fā)展需求。利用作業(yè)成本法對物業(yè)管理企業(yè)成本進行核算與控制，是符合現(xiàn)今企業(yè)發(fā)展趨勢的必要手段。

參考文獻：

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關(guān)鍵詞：產(chǎn)品成本；成本核算；會計規(guī)范

中圖分類號： F230 文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2011）04-0055-03

2010年初，財政部下發(fā)通知對現(xiàn)行產(chǎn)品成本核算方法有關(guān)問題開展調(diào)研，為制定全國統(tǒng)一的《產(chǎn)品成本核算制度》（以下簡稱《成本制度》）做準備，這是進一步完善中國會計規(guī)范的重要過程。成本核算是成本管理工作的重要組成部分，它將企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗費按照一定的對象進行分配和歸集，以計算總成本和單位成本。成本核算的準確與否，將直接影響企業(yè)的成本預測、計劃、分析、考核和改進等控制工作，同時也對企業(yè)的成本決策和經(jīng)營決策產(chǎn)生重大影響，因而制定《成本制度》是經(jīng)濟發(fā)展的必然要求。

一、中國成本核算規(guī)范的發(fā)展

中國成本核算規(guī)范形成初步體系始于改革開放以后，1980年財政部頒布了《國營工業(yè)企業(yè)會計制度》，開始明確對企業(yè)成本核算的要求，如將“生產(chǎn)費用”科目分設為“基本生產(chǎn)”、“輔助生產(chǎn)”、“自制半成品”、“車間經(jīng)費”等科目。1984年國務院了《國營企業(yè)成本管理條例》，規(guī)定了成本開支范圍、成本核算原則和方法等內(nèi)容，形成了中國第一個統(tǒng)一的成本管理制度。其后1985年頒布的《會計法》中也明確了對成本的要求，由此也可以看到，成本核算越來越受到社會和國家的重視。1986年為了與《國營企業(yè)成本管理條例》配合，《國營工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》出臺，對企業(yè)成本核算的具體方法和程序作了明確的規(guī)定。這些法律、法規(guī)的頒布實施，使中國成本管理工作走上了規(guī)范化和制度化的道路，對開創(chuàng)中國成本管理的新局面產(chǎn)生了極大的推動作用。此后，全國各部門、各行業(yè)根據(jù)這些法規(guī)，結(jié)合本行業(yè)實際情況，制定了本行業(yè)成本核算制度，如輕工業(yè)部頒發(fā)的《全國陶瓷工業(yè)企業(yè)統(tǒng)一成本核算規(guī)程》、化工部頒發(fā)的《電石成本核算規(guī)程》等。1993年中國進行會計改革，成本核算也有了新要求，新會計制度規(guī)定不再采用完全成本法，而采用制造成本法。但此后中國沒有再對成本核算進行明確的規(guī)范和要求。

二、建立統(tǒng)一《成本制度》的必要性

1．建立統(tǒng)一成本核算制度是完善會計規(guī)范體系的重要組成部分

在2006年財政部重新了39項會計準則后，中國已經(jīng)建立了以《會計法》為核心，涵蓋道德與技術(shù)規(guī)范兩個重要方面，較為完整的會計規(guī)范體系，這一體系對規(guī)范會計行為、促進社會經(jīng)濟發(fā)展起到了極大的作用。但不可否認在現(xiàn)行體系中也存在一定不足，其中之一就是關(guān)于成本核算的要求較少涉及，且零散的分布于有關(guān)具體準則中，缺乏系統(tǒng)的框架，對企業(yè)進行成本核算指導和約束性不足。制定統(tǒng)一的《成本制度》則會極大改善這一現(xiàn)狀，不僅豐富和完善了會計規(guī)范體系，更為企業(yè)成本核算行為明確了方向。下頁圖1體現(xiàn)了增加《成本制度》后會計規(guī)范體系的框架結(jié)構(gòu)

2．建立統(tǒng)一成本核算制度是提高會計信息質(zhì)量的重要手段

會計的根本目標在于為信息使用者提供與決策相關(guān)的信息，成本核算作為會計核算方法體系的重要內(nèi)容也不例外。在中國現(xiàn)階段企業(yè)成本核算過程中，雖然各企業(yè)根據(jù)有關(guān)法律法規(guī)要求和企業(yè)實際情況確定了成本開支范圍和成本核算方法，但由于缺乏系統(tǒng)的成本核算規(guī)范，會計人員在核算成本過程存在較大的隨意性，嚴重影響了成本信息的客觀性，進而影響了企業(yè)的決策。通過制定統(tǒng)一的《成本制度》則能夠在很大程度上對核算中的隨意性加以限制，同時也可以增強成本信息的可比性，進而提高成本信息的質(zhì)量。

3．建立統(tǒng)一成本核算制度是國際會計慣例協(xié)調(diào)的必要環(huán)節(jié)

隨著經(jīng)濟全球化的進程不斷深入，中國企業(yè)也面臨著日益激烈的國際競爭，由此也產(chǎn)生一系列的貿(mào)易爭端，近年來，一些國家利用反傾銷對中國企業(yè)出口產(chǎn)品進行制裁，其中一個主要原因就是認為中國企業(yè)產(chǎn)品成本構(gòu)成不完整，未能將全部成本如人工成本納入成本核算系統(tǒng)，因而取得了成本優(yōu)勢，進行實現(xiàn)價格優(yōu)勢。通過制定《成本制度》可以更好地規(guī)范成本核算內(nèi)容，并與國際慣例協(xié)調(diào)，減少貿(mào)易摩擦。

三、統(tǒng)一《成本制度》的適用范圍

要建立統(tǒng)一的《成本制度》，應必須明確其適用范圍，從而使其發(fā)揮最大效用。按照現(xiàn)行會計規(guī)范中對于成本的界定：“成本是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務而發(fā)生的各種耗費”，由此可見成本核算既涉及傳統(tǒng)的制造業(yè)，也廣泛涉及現(xiàn)代服務業(yè)，任何一個行業(yè)都有成本核算的必要，只有這樣才能為企業(yè)管理提供相應的成本信息。雖然由于不同行業(yè)生產(chǎn)特點、組織規(guī)模存在差異，進而影響各行業(yè)其成本構(gòu)成及其核算，但就其成本的本質(zhì)而言是一致的，因而《成本制度》可以根據(jù)成本核算方法體系成熟的制造業(yè)成本核算為依據(jù)建立，其他行業(yè)根據(jù)各自生產(chǎn)的特點遵照執(zhí)行。

四、統(tǒng)一《成本制度》框架

《成本制度》要規(guī)范企業(yè)成本管理的全部內(nèi)容，而成本管理又是一個復雜的系統(tǒng)，在建立統(tǒng)一制度時必須要確定其基本框架。這一框架應包含以下幾方面內(nèi)容：

1．成本基礎管理制度

為保證成本核算質(zhì)量，企業(yè)必須要重視成本核算的基礎工作，沒有健全的基礎工作，成本核算就不能順利進行，因而《成本制度》中將建立成本基礎管理制度作為其主要內(nèi)容之一。成本基礎管理制度是開展成本核算，實施成本管理的基本前提。

成本基礎管理制度應明確成本開支范圍和標準；建立健全成本原始記錄、定額等與成本相關(guān)業(yè)務管理制度。

2．成本核算方法體系

成本信息的生成最終受到成本核算方法的制約，任何一個企業(yè)都應建立一套適合本企業(yè)的成本核算方法，從而確保更加準確、及時提供成本信息，以供管理決策之需。但不同成本核算方法會產(chǎn)生不同的成本核算結(jié)果，由此造成企業(yè)有可能操縱成本數(shù)據(jù)，影響會計信息質(zhì)量，因而為避免企業(yè)隨意使用成本核算方法，影響成本信息的客觀性，就是會計規(guī)范必須解決的問題。針對這一客觀要求《成本制度》中必須形成完備的成本核算方法體系，為企業(yè)進行成本核算的方法選擇劃定范圍。

成本核算方法體系是進行成本核算具體手段，體現(xiàn)成本成本核算的最終結(jié)果。成本核算方法體系應包括成本計算對象、成本計算期、成本項目、生產(chǎn)費用歸集分配方式和成本計算方法等。

3．生產(chǎn)費用歸集分配方式

企業(yè)在成本形成過程中發(fā)生的各項生產(chǎn)費用，必須要通過歸集和分配才能計入有關(guān)成本，生產(chǎn)費用歸集和分配方式的選擇直接影響成本核算的結(jié)果。為保證企業(yè)在選擇生產(chǎn)費用歸集分配方式上的科學性，在《成本制度》中必須明確生產(chǎn)費用歸集和分配方式的具體要求。這一內(nèi)容主要包括生產(chǎn)費用歸集分配原則、分配標準、分配方法及分配程序等。

4．成本核算業(yè)務流程

成本核算工作同其他工作一樣也必須講求工作效率，明確成本核算業(yè)務流程可以保證成本核算工作順利，避免不必要的環(huán)節(jié)，因而《成本制度》中應明確成本核算的基本業(yè)務流程，便于企業(yè)開展成本核算工作時參照執(zhí)行。成本核算業(yè)務流程主要說明成本核算期間、成本核算對象、成本核算項目、成本核算方法、成本核算賬戶設置、成本費用歸集分配及完工產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)各項內(nèi)容的關(guān)系及其相互銜接等問題。

5．《成本制度》框架各要素的關(guān)系

建立完善的《成本制度》框架必須明確各內(nèi)容的功能，從而才能準確把握基本要求。從外在形式上看用于形成企業(yè)成本的原始數(shù)據(jù)進入成本核算系統(tǒng)后，受框架內(nèi)容的制約，經(jīng)過系統(tǒng)加工后生成管理所需的成本信息，《成本制度》框架為成本信息生成提供了技術(shù)和質(zhì)量保證。具體表現(xiàn)為：首先成本核算基礎制度為成本核算提供了核算環(huán)境支持，明確了進入成本核算系統(tǒng)的信息的基本條件，以對原始數(shù)據(jù)進行檢驗，即什么樣的數(shù)據(jù)可以用來計算成本，什么樣的成本被排除在系統(tǒng)之外；其次，成本核算方法體系與生產(chǎn)費用歸集分配方式為成本核算提供了技術(shù)支持，決定了原始數(shù)據(jù)的加工方法及最終結(jié)果，即原始數(shù)據(jù)如何轉(zhuǎn)化成成本信息，轉(zhuǎn)化成什么樣的成本信息；最后，成本核算業(yè)務流程明確了成本核算工作基本順序，提高成本信息的及時性，確保了成本核算工作效率?！冻杀局贫取房蚣芙Y(jié)構(gòu)（如圖2所示）。

《成本制度》框架各要素對于企業(yè)成本核算的影響是貫穿始終的，它們相互獨立，分別從不同方面和角度對成本核算進行約束和規(guī)范；它們又相互作用，相互促進，將成本核算聯(lián)結(jié)為一個整體。

五、關(guān)于建立《成本制度》幾點建議

制定統(tǒng)一的《成本制度》已經(jīng)成為會計業(yè)界規(guī)范企業(yè)成本核算的共識，但在制定制度過程中我們必須注意制度的全面性、適用性、前瞻性和系統(tǒng)性等問題，只有這樣才能保證形成的制度真正發(fā)揮效用。

1．提高《成本制度》的全面性

成本核算不是特定行業(yè)的管理要求，任何企業(yè)都涉及成本核算，因而在制定制度時必須考慮各行業(yè)成本核算的特點和要求，盡量避免以偏概全，使《成本制度》真正在各行業(yè)起到統(tǒng)一的引導與規(guī)范作用。

2．增強《成本制度》的適用性

成本核算由于涉及內(nèi)容廣泛，造成工作環(huán)節(jié)極其復雜，但成本信息又具有明顯的時效性，因而在制定制度時必須考慮成本核算工作的效率，盡量保證成本核算方法明確、簡潔、易于操作，使《成本制度》在規(guī)范成本核算過程中更加高效適用。

3．注重《成本制度》的前瞻性

成本核算必須滿足企業(yè)的管理要求，而隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展變化，新的經(jīng)濟事項不斷出現(xiàn)，企業(yè)管理要求也不斷發(fā)生更新，成本核算也要與此相適應，這就要求制定制度時必須考慮經(jīng)濟發(fā)展和管理要求提高的基本趨勢，以保證《成本制度》長期有效，避免經(jīng)常性修訂。

4．完善《成本制度》的系統(tǒng)性

成本核算最終成果體現(xiàn)為成本信息，成本信息不僅受成本制度的約束，也要遵守相關(guān)會計規(guī)范的要求，《成本制度》作為會計規(guī)范的重要組成部分，必須要與其他會計規(guī)范相適應，這就要求制定制度時必須考慮其他規(guī)范的有關(guān)規(guī)定，避免重復或存在不一致地方，保證《成本制度》與其他法規(guī)構(gòu)成完善的會計規(guī)范系統(tǒng)。

參考文獻：

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[3]孫光國.會計制度設計:第2版[M].大連:東北財經(jīng)大學出版社，2007:6.

Some Reflections on Establishment ofUnified “Product CostingSystem”

ZHANG Xue-yi，CHANG Hong

（HeilongjiangBayiAgricultural University College ofEconimics & Management，Daqing 163319，China）

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關(guān)鍵詞：全面預算；成本預算；管理控制

全面預算管理體系是一種能對企業(yè)預算成本進行全方位管理的成本管控系統(tǒng)。由于其具有的獨特優(yōu)勢，在企業(yè)中得到了廣泛的應用。但在實際的運用過程中，還存在著許多問題。比如，企業(yè)預算成本的不合理管理不能全面、有效地反映出企業(yè)的經(jīng)營狀況，會對企業(yè)的經(jīng)濟效益產(chǎn)生不利影響。需要在全面預算管理體系下，探討企業(yè)優(yōu)化預算成本管理和控制的方法與策略，以提高企業(yè)的經(jīng)濟效益，促進企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

一、全面預算管理體系下企業(yè)預算成本綜述

（一）企業(yè)預算成本與企業(yè)經(jīng)濟效益的關(guān)系

企業(yè)預算成本與企業(yè)經(jīng)濟效益密切相關(guān)，是影響企業(yè)的市場競爭力和未來發(fā)展的關(guān)鍵因素。若企業(yè)的生產(chǎn)總值增長率小于企業(yè)的成本總量增長率，則會降低企業(yè)的經(jīng)濟效益。如果企業(yè)的生產(chǎn)總值增長率高于企業(yè)成本總量的增長率，則企業(yè)的經(jīng)濟效益得到了提升。企業(yè)的經(jīng)濟效益、市場競爭力不僅與企業(yè)的成本相關(guān)，還與企業(yè)的利潤目標有關(guān)。在企業(yè)利潤總量一定的情況下，企業(yè)成本是決定企業(yè)經(jīng)濟效益的關(guān)鍵因素。因此，企業(yè)要提升自身的經(jīng)濟效益，提高管理效率，需要在保證利潤的前提下降低企業(yè)的預算成本，實現(xiàn)企業(yè)成本的有效管理和控制。同時，還需要減少資源消耗，實現(xiàn)企業(yè)資源的高效利用。

（二）企業(yè)預算成本與目標成本的關(guān)系

企業(yè)預算成本管理是通過分析、控制和管理企業(yè)的目標成本，實現(xiàn)企業(yè)最大化的經(jīng)濟效益的成本管理模式。企業(yè)預算成本管理的目標包括兩個方面，一是通過對企業(yè)目標成本的管控，最大限度地降低企業(yè)的資源消耗，降低預算成本。二是通過引進先進的技術(shù)和管理經(jīng)驗、改善企業(yè)管理體系和制度，調(diào)整企業(yè)的生產(chǎn)組織，實現(xiàn)企業(yè)效益的提升和成本的控制。在面臨激烈的市場競爭的情況下，企業(yè)預算成本管控目標是將企業(yè)自身的經(jīng)營狀況與所處的市場環(huán)境相結(jié)合，在收集企業(yè)市場競爭對手成本費用信息的基礎上，分析企業(yè)自身的成本預算，并制定出詳細的具有可行性的成本預算管控方案。

二、全面預算管理體系下企業(yè)預算成本管理與控制

全面預算管理體系是對企業(yè)內(nèi)部和外部成本進行調(diào)節(jié)和管控的一種現(xiàn)代化管理方式，能夠?qū)ζ髽I(yè)預算成本做出合理的規(guī)劃，切實提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。下文將從三個方面具體闡述企業(yè)預算成本的合理管控。

（一）企業(yè)預算成本的事前預測管理

在企業(yè)預算成本的事前預測管理中，首先要明確預算編制的基礎是企業(yè)的產(chǎn)品銷售預算編制。切實了解每一種產(chǎn)品的具體銷售情況，并將產(chǎn)品銷售量與預算成本編制相結(jié)合，使企業(yè)的成本預算目標符合企業(yè)的未來發(fā)展戰(zhàn)略。成本編制過程中，要注意各部門的協(xié)調(diào)和溝通，建立企業(yè)部門合作成本預算編制機制。并將成本預算與各部門的績效考核掛鉤，使預算目標能夠得到切實執(zhí)行，保證成本預算的真實性和可靠性。此外，還要加強企業(yè)員工的成本管控意識，通過建立合作機制，使企業(yè)員工也能參與到成本預算編制之中，有利于提高各部門的管理水平和效率。例如，在編制企業(yè)的材料采購成本時，采購部門必須參與其中，向預算部門提供主要原材料、輔助原材料、能源及備品配件等的預計采購價。在編制企業(yè)生產(chǎn)成本時，生產(chǎn)管理部門必須參與其中，根據(jù)現(xiàn)有工藝水平或預計達到工藝水平以及歷史經(jīng)驗數(shù)據(jù)等，向預算部門提供主要技術(shù)經(jīng)濟指標的預算值。

（二）企業(yè)預算成本的事中控制

1. 預算成本的部門控制

企業(yè)預算成本管理是整個企業(yè)管理的核心工作。因此，企業(yè)應在各部門中實施成本管理責任制度，將部門權(quán)益與成本管控責任相統(tǒng)一，并在各部門預算成本管理控制中體現(xiàn)出來。企業(yè)將成本預算的責任和任務進行劃分，使之落實到每一個部門。企業(yè)成本預算管控需要各部門員工的積極參與，部門負責人要明確部門的責任和任務，對部門中生產(chǎn)經(jīng)營過程中的各項支出和費用要有全面的把控，并且部門業(yè)績考核與成本控制相聯(lián)系，這使得企業(yè)部門管理者必須充分重視部門可控成本的管理，實現(xiàn)企業(yè)預算成本的有效管理和控制。此外，企業(yè)部門管理者還要充分發(fā)揮其主動性和積極性，動員部門員工樹立成本管控意識，參與到成本管控工作中去，提高自身的技能。同時，將企業(yè)成本預算管控目標進行分解，使其細化到每一位員工。將企業(yè)部門員工的利益與部門成本預算管控目標相結(jié)合，充分調(diào)動員工的積極性和主動性，使其能夠在工作中主動參與成本管控任務，實現(xiàn)企業(yè)預算成本的合理有效管控。例如，在生產(chǎn)部門中開展一些專題性的勞動競賽活動并建立獎懲機制，激勵企業(yè)員工通過創(chuàng)新生產(chǎn)技術(shù)或生產(chǎn)管理方法，將這些技術(shù)和方法運用到企業(yè)實際生產(chǎn)過程中，使所在部門的經(jīng)濟效益有所提高，并對相關(guān)人員進行現(xiàn)金或?qū)嵨铼剟?，對浪費企業(yè)生產(chǎn)資源的員工進行懲罰，以此鼓勵全企業(yè)的員工能夠主動參與到成本管控的過程中來。

2. 加強對預算成本執(zhí)行狀況的動態(tài)監(jiān)測

在全面預算管理體系下，不僅需要對企業(yè)預算成本實行部門責任制，還需要加強對企業(yè)預算成本執(zhí)行狀況的動態(tài)調(diào)整和監(jiān)測，防止企業(yè)預算編制出現(xiàn)混亂，導致企業(yè)資金出現(xiàn)周轉(zhuǎn)緊張。在制定了企業(yè)的年初預算成本方案后，需要對企業(yè)各部門預算成本的支出執(zhí)行情況進行實時的跟蹤和監(jiān)測，分析各部門預算執(zhí)行狀況的差異，及時找出導致差異的原因，并對其進行合理的調(diào)整。在對各部門預算進行實時跟蹤分析時，還需要建立成本預算預警機制，各部門責任中心與企業(yè)財務部門要進行及時有效地溝通，對各部門執(zhí)行情況出現(xiàn)差異的原因進行分析，并制定切實有效的解決方案。例如，企業(yè)的銷售部門出現(xiàn)成本執(zhí)行差異，銷售部門的負責人應對銷售產(chǎn)品的價格和銷售量進行核查，明確造成差異的原因是來自內(nèi)部還是外部，若是內(nèi)部原因，則需要對銷售人員組織進行重新調(diào)整，對銷售任務進行重新分配，從而降低銷售過程的成本，減少部門資源的消耗。一般而言，企業(yè)制定的年初預算不輕易進行調(diào)整，只有在對預算目標具有重大影響的事項上才會進行調(diào)整。

（三）企業(yè)預算成本的事后調(diào)整

在分析了企業(yè)預算成本的事前預測和事中控制執(zhí)行情況之后，需要對成本預算進行事后的分析和調(diào)整，以實現(xiàn)企業(yè)預算成本的全過程管控和內(nèi)部調(diào)節(jié)。要建立企業(yè)成本對比分析機制，設立成本對標目標，對企業(yè)歷年來的成本執(zhí)行情況進行縱向的對比分析，明確歷年成本管控出現(xiàn)差異的原因，并為下一年制定成本預算目標做出有效的參考。同時，企業(yè)還應對成本預算進行同企業(yè)的橫向比較，向成本預算管控效率較高的企業(yè)學習經(jīng)驗，改進自身的預算成本管控方法，將其運用到下一階段的成本預算管控中去。此外，還需要將企業(yè)財務部門和審計部門相聯(lián)系，對企業(yè)各部門的成本費用支出進行審查和核實，并對各部門的預算執(zhí)行情況進行監(jiān)督。這也有利于實現(xiàn)各部門的有效溝通和互動，能有效加強企業(yè)各部門成本預算的內(nèi)部管理，提高成本管控效率，落實企業(yè)成本預算目標。

三、結(jié)束語

隨著市場競爭越來越激烈，各企業(yè)必須重視預算成本的管理和控制，以最小的成本實現(xiàn)最大化的經(jīng)濟效益。在全面預算管理體系下，企業(yè)要充分調(diào)動各部門的積極性和主動性，使企業(yè)員工主動參與到成本預算管控中去。企業(yè)財務和審計部門要加強對成本費用支出的監(jiān)督和核查，與出現(xiàn)成本差異的部門進行及時有效的溝通，制定詳細的解決方案，提升企業(yè)的成本預算管理水平，實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

參考文獻：

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[2]唐嫻敏，張革英.全面預算管理體系下冶金企業(yè)的預算成本管理及控制[J].湖南工業(yè)大學學報，2010（05）.

篇5

[關(guān)鍵詞] 作業(yè)成本法 預算管理 體系

“凡事預則立，不預則廢”。越來越多的企業(yè)已經(jīng)意識到預算管理在企業(yè)管理的中的重大意義，但預算管理在我國企業(yè)中發(fā)揮的作用卻十分有限，究其原因主要在于預算管理體系的不完善及預算執(zhí)行過程中的可操作性不強。以作業(yè)成本法為基礎的預算管理將預算的編制與作業(yè)相結(jié)合，旨在增強預算執(zhí)行的可操作性，同時進一步完善預算管理體系使預算管理，使預算管理真正能夠?qū)崿F(xiàn)優(yōu)化資源配置，促進企業(yè)戰(zhàn)略目標實現(xiàn)的功能。

一、以作業(yè)為基礎的預算管理組織體系

企業(yè)預算管理成功的關(guān)鍵之一在于科學完善的預算管理組織體系，預算管理組織體系的建設應遵循高效、經(jīng)濟的原則。現(xiàn)階段，我國很多公司在預算管理組織上常設的機構(gòu)是預算管理委員會，但其他管理機構(gòu)的建設相對不太健全。預算管理作為動態(tài)的管理系統(tǒng)，其有效動作有利于實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標，控制日常經(jīng)營活動以及優(yōu)化資源配置。因此，預算管理需要有一個具有獨立性、戰(zhàn)略性、權(quán)威性的專門管理機構(gòu)來全面負責預算的協(xié)調(diào)、控制和考評工作。由預算管理委員會全面負責預算管理的組織協(xié)調(diào)等工作，并在預算管理委員會下設置預算編制機構(gòu)、預算執(zhí)行監(jiān)督機構(gòu)、預算執(zhí)行情況考核評價機構(gòu)。如下圖所示：

以作業(yè)成本法為基礎的預算管理組織體系，在整個預算管理流程中都是以作業(yè)中心為單位進行預算的編制、監(jiān)督與考核。首先，由預算管理委員會結(jié)合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營特點負責作業(yè)中心的劃分和確認的協(xié)調(diào)工作，并根據(jù)企業(yè)的戰(zhàn)略目標層層分解下達各作業(yè)中心的生產(chǎn)經(jīng)營目標。其次，由預算編制機構(gòu)負責預算的編制，可根據(jù)企業(yè)管理特點，使用上下結(jié)合的方式，使預算目標即符合企業(yè)戰(zhàn)略目標，又能夠被作業(yè)中心接受。在預算執(zhí)行與考核過程中，以作業(yè)中心為單位，分析作業(yè)量與單位作業(yè)資源消耗量。

二、以作業(yè)成本法為基礎的預算管理制度體系

為實現(xiàn)預算的全面控制功能，在預算執(zhí)行階段必須建立科學合理的預算管理制度，以實現(xiàn)預算管理的控制功能。

1.預算信息反饋制度

預算管理體系是一個信息溝通系統(tǒng)。為實現(xiàn)預算管理目標，必須建立科學的信息反饋制度，在日常生產(chǎn)經(jīng)營過程中預算執(zhí)行監(jiān)督機構(gòu)及時收集和反饋各作業(yè)中心在預算執(zhí)行過程中的信息。信息反饋制度應明確規(guī)定以下內(nèi)容：

(1)信息收集的渠道與方式。為加強制度的有效性，在制度中應明確各作業(yè)中心的信息反饋責任，指定專門的人員負責信息的收集與報告，建設暢通的信息流通渠道。信息反饋的方式可以采用書面報告、口頭報告、例會、臨時報告等方式。

(2)信息報告的時間。信息的及時性在很大程度上決定信息的有用性，因此各作業(yè)中心至少于每個會計期末向預算執(zhí)行監(jiān)督機構(gòu)定期報告信息。另外，對于作業(yè)中心出現(xiàn)的作業(yè)數(shù)量異常或單位作業(yè)資源消耗量異常的情況也應及時報告。

(3)信息內(nèi)容。信息反饋的內(nèi)容應滿足企業(yè)內(nèi)部管理的需要，各作業(yè)中心須及時報告其在每一會計期間完成的作業(yè)數(shù)量與資源消耗量，及其他管理要求提供的信息。

2.預算分析制度

在預算執(zhí)行過程中，有很多因素可能導致實際情況偏離預算，出現(xiàn)預算差異。預算執(zhí)行情況的分析制度應以促進企業(yè)戰(zhàn)略目標實現(xiàn)為目標，以剛性約束為原則，明確分析主體與責任主體。如企業(yè)可以采用各作業(yè)中心自我分析與預算執(zhí)行監(jiān)督機構(gòu)的外部分析相結(jié)合的方式，通過設計符合企業(yè)生產(chǎn)特點的一系列指標，定期分析各作業(yè)中心完成的作業(yè)數(shù)量及單位作業(yè)的資源消耗量，對于與預算的差異應及時進行分析，找出差異產(chǎn)生的原因，并區(qū)分其在該作業(yè)中心的可控性采取必要的措施進行改進。

預算分析與預算信息反饋相結(jié)合，貫穿于預算執(zhí)行的全過程，它通過實際結(jié)果與預算的比較和分析，獲知重大差異，及時采取措施，解決存在的問題，從而實現(xiàn)預算控制目的。同時，預算分析以及時的信息反饋為前提，以完整準確的預算執(zhí)行情況為基礎，通過分析，找出差異產(chǎn)生的原因，確定差異產(chǎn)生的責任歸屬，以此作為預算考核的主要依據(jù)，并作為編制下期預算的參考資料。

三、以作業(yè)成本法為基礎的預算管理考核體系

預算管理的考核體系是檢驗預算執(zhí)行情況，實現(xiàn)預算目標的動力。預算執(zhí)行過程中必須形成相應的考核機制, 以確保預算管理的真正落實。同時為調(diào)動員工的積極性，還應在考核結(jié)果的基礎上給予必要的獎勵或懲罰。

1.預算考核

以作業(yè)成本法為基礎的預算管理資源消耗與效益產(chǎn)出預算深入到作業(yè)層次，有利于確認各作業(yè)中心甚至個人的責任，便于對作業(yè)中心及個人的業(yè)績進行考核與評價。預算考核應定期進行，針對各作業(yè)中心完成的作業(yè)數(shù)量與資源的消耗量進行考核分析，與預算進行對比，確認差異，分析差異產(chǎn)生的原因與可控性，為下一步的獎懲決策提供依據(jù)。

預算執(zhí)行情況考核評價機構(gòu)就定期對保作業(yè)中心或個人的預算執(zhí)行情況進行考核評價，與預算編制時的相關(guān)指標進行對比分析。對于預算指標的差異，應分析差異產(chǎn)生的原因，關(guān)注指標完成的經(jīng)驗總結(jié)與推廣。對于未完成預算的作業(yè)，應分析原因，并進一步深入到各作業(yè)中心的相應責任人。對于部分預算指標已經(jīng)發(fā)生重大變化的，應按一定的程序與權(quán)限調(diào)整預算，使預算符合實際情況，并按調(diào)整后的預算進行考核評價。

對于預算考核評價的結(jié)果，應直接與各作業(yè)中心和員工的績效考核相聯(lián)系，

2.激勵機制

考核與獎懲是預算管理的生命線，是保證預算管理落實到位的有效措施。在公平考核的基礎上，應進一步通過科學的激勵制度提高員工的積極性，促進預算管理功能的實現(xiàn)。激勵包括物質(zhì)激勵與精神激勵。物質(zhì)激勵是指通過物質(zhì)刺激的手段, 鼓勵職工工作。它的主要表現(xiàn)形式有正激勵, 如發(fā)放工資、獎金、津貼、福利等；負激勵, 如降低工資、罰款等。要調(diào)動員工積極性, 除物質(zhì)激勵外還需要精神激勵, 使員工有成就感和歸屬感。激勵機制首先要體現(xiàn)公平原則, 要有透明度, 要在預算的基礎上出臺一套大多數(shù)員工認可的制度, 并在預算考核管理中嚴格按預算和制度執(zhí)行并長期堅持。

四、構(gòu)建以作業(yè)成本法為基礎的預算管理體系應注意的問題

預算管理作為企業(yè)管理的一部分，其實施的效果還同時受到其他因素的制約，企業(yè)在構(gòu)建實施預算管理體系的過程中就注意以下問題：

1.與企業(yè)戰(zhàn)略目標一致的預算管理目標

企業(yè)預算管作為企業(yè)資源配置的一種手段，應反映企業(yè)的戰(zhàn)略目標，在戰(zhàn)略目標的指導下，發(fā)揮資源的最大效用。預算的總目標來自企業(yè)的戰(zhàn)略目標，各作業(yè)中心的預算目標的設定，最佳實踐是“上下博弈”，在多次討論中使預算目標的分解趨于“可接受”，同時能夠保證實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標。

2.暢通的信息反饋渠道

企業(yè)的預算是建立在若干假設的基礎上的，但現(xiàn)實環(huán)境復雜多變，預算執(zhí)行過程中出現(xiàn)的各種偏差，都應及時反饋到預算管理委員會。預算管理委員會可以跟蹤預算管理執(zhí)行情況，以便及時分析差異產(chǎn)生的原因，并據(jù)以制定行動改善計劃，實現(xiàn)預算管理目標。

3.“以人為本”的企業(yè)文化

各作業(yè)中心及所有員工愿意努力完成任務比不得不完成任務相比，效率更高，效果更好，積極向上的企業(yè)文化對預算的輔助作用不可小視。因此，除了必要的獎懲制度外，企業(yè)應培育積極向上的企業(yè)文化，有利于企業(yè)管理制度的有效實施。

篇6

關(guān)鍵詞：會計核算；財務成本管理；工程項目；作用

中圖分類號：F275 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2017）003-0-02

前言

建筑工程項目在施工過程中，優(yōu)化管理會計核算以及財務成本，能夠在降低生產(chǎn)成本的基礎上，擴大經(jīng)濟利潤空間，促進施工企業(yè)順利進行，增強企業(yè)在市場中的競爭力。從中能夠看出，二者在工程項目中發(fā)揮著重要所用，對此有效管理，能夠促進建筑企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

一、相關(guān)概念介紹

1.會計核算

所謂會計核算，指的是施工企業(yè)針對正在進行的工程項目活動，在特定時間內(nèi)進行的成本計算，以及實際花費統(tǒng)計，同時，根據(jù)國家的相關(guān)規(guī)定，制作財務報表，以此分析施工企業(yè)的利潤情況和費用支出情況。會計核算在工程項目的成本管理中占有核心地位，同時發(fā)揮重要的監(jiān)督作用。會計核算是材料管理的必要環(huán)節(jié)，是核算制度的中心[1]。

2.財務成本管理

從表面意義可知，該定義主要包括兩方面，一方面是財務管理，另一方面是成本管理。其中財務管理是施工企業(yè)經(jīng)營管理的重要組成部分，它主要針對資金獲取以及使用進行有效管理，根據(jù)特定發(fā)展目標，合理進行資產(chǎn)購置、利潤分配以及資金融通。

財務成本定義還有狹義和廣義之分，狹義定義指：針對某一項目進行特定范圍的成本限制，核算工程項目管理以及決策需要的成本，該定義又有項目成本之稱。具體指工程施工中材料費、相關(guān)管理費、人工費以及機械施工費用總和。廣義定義指：施工企業(yè)完成工程過程中，花費的一切資金費用，在實際的建設施工中，廣義定義的應用率低于狹義定義。

二、會計核算與財務成本管理在工程項目中存在的問題

1.管理方式陳舊

由于工程項目中管理會計核算以及財務成本的過程較復雜、較系統(tǒng)，為了更好的實現(xiàn)施工目標、優(yōu)化施工效果，各個施工部門應協(xié)調(diào)配合、互相幫助，彼此間加強交流和溝通，對于潛在的或者正在發(fā)生的施工問題，應協(xié)商處理，避免獨立決定和處理。與此同時，應與時俱進的創(chuàng)新管理手段，傳統(tǒng)的管理手段已不能滿足實際施工需要。但是，現(xiàn)如今施工手段較落后、施工工具較陳舊，僅有的計算機設備被用在管理數(shù)據(jù)信息資料、處理文字信息以及預算，先進技術(shù)未能在施工計劃以及控制中發(fā)揮作用，傳統(tǒng)的管理方式嚴重制約了施工進程[2]。

2.管理控制力度弱化

首先，成本開支控制力度弱化。部分工程項目預計能夠達到相應的利潤指標時，對成本開支的約束力會漸漸放松，費用支出形式多樣。其次，成本管理控制力度較弱。工程項目在短期內(nèi)未能及時掌握施工進度和結(jié)算時，結(jié)算周期延長后會導致結(jié)算收入和成本出入較大。最后，管理期限控制力度不強。自由更改核算時間，未能按照制度規(guī)定準確核算，竣工成本和在建工程成本劃分不合理，人為調(diào)控成本現(xiàn)象普遍存在。

3.管理程序混亂

工程項目在建設前期，未能合理規(guī)劃成本開支，在建設后期，經(jīng)常導致成本支出前大后小，不利于成本均衡支出，不利于成本資源的合理配置，一定程度上造成了成本浪費。工程項目領導者對風險抵押金的重視程度較低，它的約束作用較差，進而導致大部分項目承包形式大于過程，費用開支約束性較弱，嚴重的會導致項目失敗、企業(yè)虧損[3]。

三、強化工程項目中會計核算與財務成本管理的意義

一方面，符合外部經(jīng)營環(huán)境的發(fā)展要求。社會經(jīng)濟、科技快速發(fā)展的同時，市場體系也在逐漸完善，尤其是我國加入WTO之后，建筑施工企業(yè)的外部市場環(huán)境與以往相比也發(fā)生了較大變化。在先進技術(shù)發(fā)展、建設監(jiān)理制度建立健全、招標投標制度完善的社會背景中，建筑工程的管理效率逐漸提高、施工成本得到了有效降低、競爭行為逐漸規(guī)范。目前，我國大部分施工項目的質(zhì)量和價值較低，品牌企業(yè)數(shù)量較少，大部分企業(yè)的施工技術(shù)水平、施工特點以及施工手段趨近一致。從中能夠看出，我國工程項目所處的政策環(huán)境、內(nèi)外部市場環(huán)境以及技術(shù)環(huán)境都比較嚴峻。因此，工程項目應有效管理及會計核算、有效管理財務成本，以此為基礎，實現(xiàn)低成本、高競爭力的發(fā)展目標[4]。

另一方面，迎合施工企業(yè)戰(zhàn)略性發(fā)展的需要。施工企業(yè)在工程項目中科學管理會計核算以及財務成本，能夠獲取較豐富的管理信息，并對該信息有序管理?，F(xiàn)如今，我國施工企業(yè)已經(jīng)進入了新的發(fā)展階段，實現(xiàn)了從計劃經(jīng)濟到市場經(jīng)濟的完美過度，同時，企業(yè)的經(jīng)營管理從粗放型過度到集約型，管理重點從內(nèi)部過度到市場外部，以此提高施工企業(yè)的市場競爭力。從戰(zhàn)略的角度出發(fā)，優(yōu)化成本管理，能夠?qū)崿F(xiàn)預期設置的戰(zhàn)略目標，能夠?qū)崿F(xiàn)成本的有效降低，施工企業(yè)要想實現(xiàn)戰(zhàn)略發(fā)展，就要在經(jīng)營管理過程中，控制好收益與核算成本之間的關(guān)系，堅持戰(zhàn)略成本的基礎上，完成會計核算工作，充分l揮信息資源的特點，能夠促進戰(zhàn)略發(fā)展順利進行。

四、會計核算與財務成本管理在工程項目中的作用分析

在建設工程項目施工中，會計核算管理、財務成本管理在其中發(fā)揮著不可替代的重要作用。財務成本核算是工程項目發(fā)展的關(guān)鍵，工程項目以優(yōu)化工程質(zhì)量、安全施工、按期完成為基本建設目標，其中財務成本能夠隨上述因素真實反映，從中能夠看出，會計財務成本核算是工程項目順利進行的核心。二者在工程項目中的作用具體表現(xiàn)如下[5]。

1.成本預算、計算的重要來源

工程項目在正式開工之前，成本管理工作已經(jīng)展開了，會計核算包括招投標成本支出以及預案算成本支出兩方面，準確、合理的核算工作能夠為成本管理奠定基礎，提供管理保障，促進管理工作穩(wěn)健運行。會計核算工作不僅能夠為工程項目提供有效的信息資源，提高決策科學性，而且會計核算還能在管理財務成本方面發(fā)揮作用，為財務成本提供可靠的信息支持，從而促進工程項目有序進行。

2.成本分析、考核的重要依據(jù)

財務成本管理的職能較多，其中最基本的職能即會計核算，為了檢驗決策是否正確，應及時進行會計核算以及成本分析，以此確定決策的規(guī)范性和準確性。同時，會計核算和財務成本管理能夠在成本管理中發(fā)揮積極的監(jiān)督作用，全面、及時監(jiān)督能夠促進成本目的順利完成。會計核算能夠在發(fā)揮自身優(yōu)勢的基礎上，檢驗成本目標的實現(xiàn)情況。財務成本管理能夠在工程項目的施工進度以及施工效果和效率進行客觀評價，從中能夠看出，二者在成本分析以及目標考核等方面發(fā)揮著重要作用[6]。

3.有利于提高施工水平和效率

工程項目中的會計核算、財務成本管理，主要的工作內(nèi)容是分析成本、分析經(jīng)濟效益，管理成本和經(jīng)濟效益。為了實現(xiàn)低成本、高經(jīng)濟效益這一目標，施工企業(yè)管理者要改變以往魍車某殺竟芾矸絞劍根據(jù)市場變化發(fā)展以及企業(yè)實際情況，有針對性的應用新型成本管理手段，與此同時，嚴格落實會計核算工作，這不僅能夠?qū)崿F(xiàn)低目標成本的發(fā)展要求，而且還能相應的提高經(jīng)濟效益，優(yōu)化工程質(zhì)量。施工企業(yè)的員工，也會在日常生活中豐富專業(yè)知識儲備，提升自身專業(yè)技能、借鑒先進工作經(jīng)驗，在實際工作中提高建筑材料的使用價值，促進材料資源合理應用，從而降低材料成本。除此之外，施工技術(shù)水平也應不斷提高，引進先進的施工技術(shù)，提升工作人員對先進施工技術(shù)的應用率，這不僅能夠縮短施工時間，而且還會精確會計核算結(jié)果，優(yōu)化財務成本管理流程，減少工程項目中不必要的施工環(huán)節(jié)，避免出現(xiàn)會計核算失誤、成本管理不合理等現(xiàn)象，確保工程項目順利開展[7]。

五、結(jié)語

綜上所述，工程項目中優(yōu)化管理會計核算以及財務成本管理，有利于為成本預算和計算提供來源、有利于為成本分析和考核提供依據(jù)、有利于提高施工水平和效率。除了上述基本作用外，還能促進工程項目事業(yè)可持續(xù)發(fā)展、優(yōu)化工程項目質(zhì)量，加快我國建設和諧社會的步伐。

參考文獻：

[1]崔東.單位工程項目的會計核算方法探究[J].經(jīng)營管理者，2016（21）：336.

[2]呂?；?淺析會計核算在建筑工程項目成本管理中的作用[J].企業(yè)改革與管理，2015（24）：124.

[3]劉蘭.工程會計如何做好工程核算和成本控制[J].中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計，2012（09）：93-94.

[4]龐力.財務會計從核算型向管理核算型拓展初探[J].經(jīng)濟研究導刊，2012（04）：83+89.

[5]李紅新.試論會計核算在建筑工程項目成本管理中的作用[J].知識經(jīng)濟，2011（20）：96+100.

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關(guān)鍵詞：建筑工程 預算成本 管理問題

1 建筑施工中的預算成本分析

1.1 預算成本的分析方法 項目施工工程的成本分析要遵循對比分析的原則。項目的施工預算成本分析要注重成本形成原因，同時也要對成本形成原因在工程施工時的影響進行分析，因此，進行預算成本分析時要采取合理有效的分析方法，只有采用合理的分析方法，才能及時的找出成本管理過程中存在的問題，做到及時解決對癥下藥。本文采用指標對比分析法進行分析，這種方法就是通過對技術(shù)經(jīng)濟指標進行對比分析，檢查計劃的具體完成情況，分析成本產(chǎn)生差異的主要原因，從而挖掘出可以開發(fā)的內(nèi)部潛力的一種分析方法。這種方法具有簡單易用、通俗易懂以及便于掌握等特點，所以在預算分析時得到了廣泛的使用，但是需要注意的是，分析時要確保各個技術(shù)經(jīng)濟指標的準確性和可比性。在進行對比分析時，檢查目標計劃的具體完成情況，仔細分析影響工程計劃完成的主要原因和促進工程計劃順利完成的積極因素，以便采取及時有效的措施，確保工程項目成本目標的順利實現(xiàn)。在二者進行對比分析時，需要對計劃本身的質(zhì)量進行檢測，確保質(zhì)量狀況的良好。如果計劃出現(xiàn)了質(zhì)量問題，要做到及時調(diào)整。

1.2 預算成本的分析內(nèi)容 建筑施工的預算成本分析主要從四個方面進行分析——合同預算分析、施工預算分析、計劃成本、實際成本對比。

1.2.1 合同預算。即中標預算，是工程項目的收入憑據(jù)。在合同預算時，要對合同預算的細節(jié)做好全方位的把握，防止合同預算中的漏洞，并且合同雙方要進行嚴格的合同簽訂程序。

1.2.2 施工預算。施工預算是施工單位根據(jù)所制定的施工圖紙、規(guī)定的施工定額、施工及驗收規(guī)范、標準化圖集、施工組織設計編制的單位工程。施工預算中基本上要涉及到人工設備、材料和施工機械臺班數(shù)量等內(nèi)容的核算。施工預算是公司根據(jù)工程施工的固定額度編制而成的，企業(yè)定額往往決定了工程項目控制的限額。工程項目在實際施工時必須確保施工中的各項費用支出在一定限額之內(nèi)，要控制在預算之內(nèi)。不同的施工預算會起著不同的效果，要根據(jù)實際情況進行分析，例如，在對承包計劃成本進行快速估算時，要把握住施工計劃的關(guān)鍵，做到估算的準確、快速、有效。

1.2.3 計劃成本。計劃成本的預算基本上是根據(jù)施工過程中的各項指導計劃進行匯總之后形成的一種預算，是一種施工前和施工中對施工項目的實際成本的一種控制指標。在計劃成本預算的編制過程之中要注意計劃成本預算的范圍，不能突破整體的施工預算，如果成本預算控制不能達標，也要將其嚴格規(guī)定在中標預算之內(nèi)。

1.2.4 實際成本對比。實際成本就是在施工過程中的所有消耗的匯總。在實際成本的發(fā)生進行過程之中，堅持實時對比的原則，用計劃成本與詳細成本進行對比，要將實際成本的發(fā)生做好詳細準確的記錄，同時要確保記錄資料的完備性和真實性。

2 建筑施工中的成本管理出現(xiàn)的問題

2.1 成本核算過于形式化 一般情況下，每個工程項目都會配有預算人員和結(jié)算人員，但是他們從事的工作基本上都只是按照圖紙或者是按照現(xiàn)場指令來進行算量，同時將算量結(jié)果作為結(jié)算的重要依據(jù)之一，而在具體的施工過程中并沒有將成本的核算和成本的預算相結(jié)合，在這種情況下，項目的階段成本分析缺乏，同時也沒有進行預算成本、實際成本、計劃成本三者之間的比較，沒有分步驟分項目的成本分析，所以，在這樣的成本核算之下，成本核算結(jié)果對于工程項目的指導能力缺乏，不利于成本控制。

2.2 成本管理混亂

2.2.1 成本開支運用不合理。一般的建筑工程基本上是進行安裝項目的工作，機械材料設備成本在整個項目中所占比例較大，一般情況下可以達到65%以上，是項目工程造價的最為核心的部分。很多建筑工程在機械材料設備這一環(huán)節(jié)的開支超過65%，對機械設備材料的購買時不進行詳細計算，開支大手大腳，對機械材料設備的成本控制不足，經(jīng)費使用前松后緊，成本的浪費損失嚴重。

2.2.2 工程開支中出現(xiàn)亂擠亂攤成本的現(xiàn)象嚴重。很多工程項目往往在預期時可以很好的達到公司的規(guī)定的利費指標，但是卻在實際結(jié)算時超出很多，在這種情況下，往往存在著亂擠亂攤成本的現(xiàn)象，很多施工管理人員隨意的擴大成本開支使用范圍，而且，不真實發(fā)票的使用現(xiàn)象十分嚴重，甚至在有的工程項目之中存在以機械材料的虛假上報來填補報銷各種消費支出的現(xiàn)象。

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關(guān)鍵詞機務成本；預算管理；成本管理；研究分析

中圖分類號：D922.21 文獻標識碼：A

引言

在當前階段較為復雜和嚴峻的市場競爭環(huán)境之下，對于各大機務企業(yè)而言，壓力與競爭也是與日俱增，如何很好的在現(xiàn)今的市場之上立足，并且不斷的提升自身的綜合競爭力，將是下一階段工作的重中之重。在實踐的工作過程當中，需要通過有效的措施和方案，來全面的實現(xiàn)機務成本的增加，進而擴大企業(yè)的生存機會和發(fā)展的空間。而在最近的幾年當中，隨著全面的預算管理工作制度和工作的方案深入推行，對于機務成本預算管理而言，其在各大企業(yè)當中將會得到進一步的深化和提升，并且在多個工作領域之中也是取得了非常顯著的效果，在不就的將來也必將會對機務企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生出更加深遠的影響。

機務成本預算管理的現(xiàn)狀以及相關(guān)工作的特征研究

針對機務成本預算管理的現(xiàn)狀以及相關(guān)工作當中的特征點進行研究和分析，是全面的開展一系列工作的基礎性環(huán)節(jié)，同時也是一項重點的工作步驟。在近些年以來，越來越多的機務企業(yè)開始對機務的費用進行詳細的分類，同時，針對采購以及具體的供應等，進行了詳細的管理和規(guī)劃，尤其是針對維修工作等制度進行了細致的完善。通過上述的方法，使得機務企業(yè)的管理更加規(guī)范化、體系化、系統(tǒng)化以及制度化，進而全面的實現(xiàn)了由點到面的控制模式。而在機務的成本當中，是由所有的單項費用，構(gòu)成了整個機務成本。所以，需要通過對單項預算費用進行全面的匯總，進而形成一種由上至下的預算編制的規(guī)劃，以此為前提和基礎，提升整個年度預算的準確性、客觀性以及合理性。此外，在進行預算的執(zhí)行過程當中，通過對各個單項的預算使用狀況進行跟蹤式的調(diào)查和研究，進而實現(xiàn)全面的預算監(jiān)控，最終對整個機務預算管理進行全過程的管理與控制，保證了預算工作的合理性，這一點也是當前階段機務成本預算工作的基本現(xiàn)狀。

此外，從機務成本本身的特點而言，其預算管理不能夠直接的為企業(yè)創(chuàng)造相應的效益，但是，由于其存在有協(xié)同的效應以及節(jié)約的效應，所以，針對機務的預算管理可以為各個部門和經(jīng)營的單位提供更加有效和穩(wěn)定的增效支撐，這一點尤為關(guān)鍵。通過支持，可以全面的改進主輔機的工作狀況，同時合理科學的降低運行過程當中的燃油費用，此外，通過機務成本的預算管理，也可以為全面的保證一些重要航線的安全、舒適、穩(wěn)定等，提供堅實的基礎，提升了檢查的通過率，為企業(yè)帶來更大的經(jīng)濟效益。機務成本的投入狀況，其預算管理的具體效應還需要通過長時間的、綜合性的分析，來得出相應的結(jié)果，同時還需要結(jié)合后期的成本狀況和運行的狀況，來進行綜合性的判定。通過機務成本預算管理，可以使得投入的成效更加具有持續(xù)性，并且得到優(yōu)化。

機務成本預算管理的重點和難點研究

根據(jù)上文的詳細闡述和分析，可以對現(xiàn)階段相關(guān)工作當中機務成本預算管理的工作現(xiàn)狀以及相關(guān)工作當中的特征，有著細致的掌握和全方位的了解。接下來，將針對相關(guān)工作當中機務成本預算管理的重點以及工作的難點進行探析，力求找出有關(guān)工作過程當中的不足之處，并且以此為基礎，對機務成本的預算管理工作進行進一步的完善和健全。

機務成本預算管理的重點，在于全面的實現(xiàn)預算管理工作從阻力逐步的往助力的方向進行轉(zhuǎn)變。在初期的工作階段當中，由于傳統(tǒng)的觀念以及工作模式所帶來的影響，預算管理的接受程度還不是非常高，尤其是在指標的壓縮以及費用超標等方面，存在有較大的問題，而這一點也是工作當中的難點所在。預算管理工作旺旺會成為機務企業(yè)業(yè)務發(fā)展的阻力，而在近些年以來，隨著深入的推定全面管理工作，使得預算的管理以及控制的效果得到了巨大的改變，針對業(yè)務的流程進行了優(yōu)化，針對管理的工作效率進行了改良，同時還針對成本預算的風險進行了必要的防范，所以，在實踐的工作當中，必須要將預算的具體流程很好的融入至體系建設和制度的完善之中，以此為基礎，提升預算管理的工作質(zhì)量。在當前激烈的市場競爭環(huán)境之下，機務企業(yè)必須要針對成本的投入進行必要的控制，完善其中的監(jiān)控體系，并且將有限的機務費用進行合理的分配，并且有針對性的、有計劃的并且有重點的進行投入，在投入的過程當中，還需要做到有序。而要實現(xiàn)這一點，就需要通過針對預算的詳細編制，來對機務的成本投向進行合理的規(guī)劃，通過預算的執(zhí)行，來對機務的成本使用進行規(guī)范，最終通過嚴格的審核，依照相關(guān)的制度，對成本進行管理和控制，進而實現(xiàn)機務成本預算的被動往主動方向的轉(zhuǎn)變，提升工作的質(zhì)量。

加強機務成本預算管理工作質(zhì)量的思考

針對機務成本的預算管理，需要在其復雜的流程基礎之上，緊緊的將相關(guān)的業(yè)務和預算管理結(jié)合起來。首先，需要夯實預算的編制基礎。機務管理部門應根據(jù)公司的發(fā)展戰(zhàn)略，圍繞公司的年度經(jīng)營目標，在結(jié)合年度機務管理重點的基礎上，科學、規(guī)范地進行預算。對占比較重、金額較大的項目，可對標相關(guān)指標，參考歷史數(shù)據(jù)，結(jié)合船舶現(xiàn)狀，對單船單項預算數(shù)據(jù)的構(gòu)成依據(jù)、編制過程進行規(guī)范化的管理，使預算數(shù)據(jù)來源基礎堅實可靠。其次，則是需要細化預算指標的分解。在預算指標下發(fā)后，應結(jié)合預算編制的業(yè)務動因，對預算總量進行科學的分解。既不能“撒胡椒面”式的簡均，也不能對各單項數(shù)據(jù)進行統(tǒng)一折算，而應將“好鋼用在刀刃上”，將有限的預算資源向重點航線、重點船舶、重點領域、重點設備傾斜，通過將預算指標科學的細化分解，確保預算執(zhí)行有據(jù)可依、預算監(jiān)管有的放矢。最后，還需要不斷的針對預算的執(zhí)行分析以及動態(tài)化的調(diào)查研究進行強化，針對執(zhí)行的過程當中出現(xiàn)的偏差，需要及時的進行改進，而對于偏差較大的情況，則需要準確的找到問題出現(xiàn)的根源，深入的挖掘出問題的本質(zhì)原因，對于需要進行調(diào)整和改進的工作項目，需要在嚴格的控制機務的成本基礎之上，對調(diào)整的實際方案、調(diào)整的幅度以及調(diào)整的范圍進行周密的分析，結(jié)合實際的狀況，通過滾動式的預算編制，來對機務成本的預算投向進行改良，最終將預算合理的進行改進，使得成本的投入更加科學、合理。加強針對預算執(zhí)行的監(jiān)督管理力度，也是一項重點的工作，需要將事前的預算管理監(jiān)督逐步的向事后進行轉(zhuǎn)移，進而全面的將審計的作用發(fā)揮至最大，充分的協(xié)調(diào)各個項目的工作，糾正錯誤和缺陷。

結(jié)束語

綜上所述，根據(jù)對完善機務成本預算管理的工作方案和措施進行探析，力求為相關(guān)工作的發(fā)展和進步，做出積極的貢獻，并且為機務成本預算管理工作效率的提升，奠定良好的基礎。

參考文獻

張全善.淺析現(xiàn)代化的機務成本預算管理工作的加強與改進【M】.民營科技，2008.10:112-114

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關(guān)鍵詞：醫(yī)院 存貨 成本核算 精細化 管理

中圖分類號： R - 1，F(xiàn)221 文獻標志碼： C

醫(yī)院存貨主要由藥品、衛(wèi)生材料及其他物資組成，且在醫(yī)院的整體流動資金中占據(jù)著主導地位。對于三級甲等綜合性醫(yī)院來講，醫(yī)療活動中涉及到的藥品和各類耗材品種規(guī)格繁雜、價格差距懸殊，需求量、采購量、庫存量、流轉(zhuǎn)量不斷攀升，隨著臨床各項高新技術(shù)的開展應用，各種醫(yī)用耗材還會層出不窮。若存貨過多，則會占用醫(yī)院大量資金，給醫(yī)院資金的日常運行造成極大的影響；若存貨不足，又無法為患者提供優(yōu)質(zhì)的服務，直接影響著醫(yī)院今后的發(fā)展及市場競爭力提高。如何加強存貨的科學管理，減少庫存積壓，降低管理成本，加速資金周轉(zhuǎn)，保障臨床供應，是醫(yī)院現(xiàn)階段管理的重點。

一、醫(yī)院實行成本管理的背景

新醫(yī)改政策要求公立醫(yī)院必須加快自身內(nèi)涵發(fā)展，才能達到“為群眾提供安全、有效、方便、價廉的醫(yī)療衛(wèi)生服務”的改革目標。一方面隨著醫(yī)療衛(wèi)生領域中引入市場機制，迫切要求醫(yī)院盡早實現(xiàn)集約型的經(jīng)濟增長方式，即在衛(wèi)生資源有限的情況下，依靠技術(shù)進步、科學管理和結(jié)構(gòu)調(diào)整，降低成本，提高效率。

二、當前醫(yī)院存貨管理工作中存在的主要問題

（一）存貨采購隨意性較大

存貨采購方面，由于采購前準備工作不充分，對整體采購量沒有大致的把握，導致談判時對價格的干預度不高，無法享受批量采購的好處。采購量隨意性較大，增加了采購成本和倉儲成本，導致出現(xiàn)存貨積壓直至報廢。

（二）存貨管理效率低下

由于不同部門對同一產(chǎn)品可能有不同的稱呼，或?qū)λI的產(chǎn)品、規(guī)格、價格不清楚，就會在領用存貨時出現(xiàn)混亂、錯領、錯發(fā)貨的現(xiàn)象時有發(fā)生。同一種產(chǎn)品的類型又包括多種規(guī)格，不同廠商提供的存貨名稱又各不相同，導致醫(yī)院存貨管理部門在采購和管理過程中容易產(chǎn)生混淆，使得采購數(shù)量、使用計劃出現(xiàn)混亂，影響了管理效率的提高。

（三）不可收費耗材運行成本高

由于不可收費耗材價值低、用量大、使用期限短，醫(yī)院一般采用傳統(tǒng)的備貨管理，而領用部門重視不夠，導致運行成本高。耗材倉儲要求條件較高，倉儲成本很大，存在保管不善導致耗材質(zhì)量下降的風險。一些醫(yī)務人員在工作中，利用自身的職務之便及管理上存在的漏洞，挪用、侵吞醫(yī)院物資，直接擾亂了醫(yī)院的管理活動。

（四）可收費醫(yī)用耗材管理不科學

由于可收費醫(yī)用耗材管理不規(guī)范、不嚴密，出現(xiàn)重復計費或漏計收入，有時又反映出消耗的材料與所收費用不匹配，導致患者對醫(yī)療費用不滿，引起醫(yī)療糾紛，甚至出現(xiàn)醫(yī)療保險部門審核拒付的現(xiàn)象。

（五）管理隊伍專業(yè)性不強

存貨管理隊伍大部分都是非專業(yè)人員，素質(zhì)不高導致管理水平、管理質(zhì)量難以控制。在日常工作中，沒有準確的認識到存貨管理的重要性，不能熟練使用管理軟件，管理效率也不高。

三、醫(yī)院存貨管理問題應對策略

（一）采取集中招標采購，砍掉價格水分

1.建立采購招標流程

醫(yī)院須成立專門的采購小組，建立高效、規(guī)范的招標采購流程。首先是收集上年度醫(yī)院各科領用存貨的品種、數(shù)量，以及使用后的質(zhì)量反饋意見，匯總形成年消耗統(tǒng)計表，其中包含存貨的名稱、規(guī)格、品牌、年消耗量。然后在上年消耗統(tǒng)計表年消耗量的基礎上按90%暫估下一年度的需要量，以此數(shù)量來商討價格，簽訂購買合同，力求量大價優(yōu)，一般情況下，最終折扣價格會下降幾個百分點。

2.科學評估供應商

對具有供貨資質(zhì)的供應商進行綜合評估，首選生產(chǎn)廠商，其次是一級商，減少二、三級商，這樣可以減少中間環(huán)節(jié)層層加價，最大限度地降低采購成本，獲得最優(yōu)惠的采購價格。通過反復論證、評估、議價、溝通，最終采購價格平均下浮 5% 。

（二）采用“零庫存”模式，改革庫存管理方式

“零庫存”所表達的是一種特殊的庫存涵義，是通過對相應的庫存展開控制管理，促進庫存數(shù)量的最小額度范圍，并非絕對意義上的零。通過電子商務、當代物流等現(xiàn)代化途徑，將醫(yī)院存貨與供應商有機整合，共同對庫存進行管理、運作，實現(xiàn)醫(yī)院物資庫存科學、合理化的一種供應模式。零庫存管理可有效降低醫(yī)院對存貨庫房人力、物力資源的投入，不僅能夠減輕庫房工作人員的勞動量，還能夠激活醫(yī)院資金運轉(zhuǎn)，優(yōu)化醫(yī)院資源，同時能夠有效防止受行業(yè)變化影響所造成的物資擠壓風險，更有效地確保醫(yī)用物資的質(zhì)量。

1.搭建并完善供應商網(wǎng)絡系統(tǒng)

醫(yī)院在進行存貨的采購時，招標采購小組需要對供應商進行考核，重點審核供貨商的經(jīng)營資質(zhì)、行業(yè)許可，充分體現(xiàn)公開、公正和公平的原則，在醫(yī)院供應商網(wǎng)絡系統(tǒng)不斷完善的基礎上，提高醫(yī)院存貨的質(zhì)量，從而促進醫(yī)院正常運行。與此同時，醫(yī)院要選擇穩(wěn)定可靠的供應商建立長期的合作關(guān)系，構(gòu)建高效配送機制，節(jié)省倉儲、搬運等環(huán)節(jié)的產(chǎn)生費用，大大降低物流成本，確保醫(yī)用材料和藥品能在指定的時間內(nèi)保質(zhì)、保量送達到醫(yī)院，滿足醫(yī)療救治的需求。

2.采購計劃要合理制訂統(tǒng)籌安排

（1）批量計劃

近年來本院結(jié)合自身實際，物資計劃、采購有專人分工負責，相應建立了管理條例和約束機制。設定合理的儲備上下限是保證存貨庫存滿足需求與最低庫存成本統(tǒng)一的關(guān)鍵。上限量是指存貨在采購間隔期必須保證庫存量。下限量是指缺貨報警時的庫存量，HIS 系統(tǒng)便會發(fā)出缺貨信號。下限量的數(shù)值一般與存貨交貨期的長短有密切關(guān)系。醫(yī)用存貨在實際的工作過程中會受到季節(jié)、習慣或突發(fā)事件的影響，因此存貨的實際消耗量也會出現(xiàn)變化。所以相關(guān)工作人員要根據(jù)實際情況定期修改上下限量， 保證采購計劃的準確性，避免庫房出現(xiàn)物資供不應求或積壓問題。

（2）臨時計劃

臨時采購的存貨品種多數(shù)情況是臨床開展的一些特殊項目所必需的，科室應完成相關(guān)采購準入程序后方可進行采購。通過臨時計劃采購的物資，若出現(xiàn)積壓、過期，則由臨床科主任承擔經(jīng)濟損失責任 。

（三）控制存貨成本，降低運行成本

1.對存貨進行詳細的分類管理，明晰管理重點

在存貨的管理過程中，首先要將存貨分為不可收費與可收費兩種類型。其次醫(yī)院應該將管理重點置于不可收費的存貨方面，努力降低臨床科室運行成本，同時關(guān)注不可收費存貨中的醫(yī)用材料和辦公耗材。

2.重點加強不可收費醫(yī)用材料管理

對不可收費的醫(yī)用材料，需要了解其使用情況，需要在患者費用和科室成本之間建立實時的反饋和匹配。各使用科室應指定專人負責醫(yī)用耗材的領用，人員一經(jīng)指定后不能隨意變更。這樣可以有效杜絕冒領、調(diào)包、私用耗材的情況發(fā)生。各科室嚴格執(zhí)行耗材限量領用制度，遵循“量入為出，成本控制”的原則，在不影響臨床使用的情況下，盡量降低二級庫房的庫存量，降低庫存成本。

3.加強辦公耗材監(jiān)管

對不可收費的低值易耗辦公材料，如簽字筆、打印紙等，則采用定額標準加以控制，測算消耗定額需要結(jié)合科室收治病人數(shù)、科室醫(yī)護人員數(shù)來考慮，這樣既能滿足業(yè)務增長需要，又能精細化控制成本。

（四）控制存貨成本，降低患者費用

存貨中的可收費醫(yī)用耗材成本與患者的醫(yī)療費用息息相關(guān)。當醫(yī)用耗材的收費越高時，患者需要支出的醫(yī)療成本就越高，使得患者醫(yī)療費用不能得到控制。從這個角度來講，做好醫(yī)用耗材的管理工作對降低醫(yī)療費用具有重要作用。

1.實行數(shù)量控制

對臨床科室可收費耗材，如果護理人員在每張?zhí)幏缴蠘嗣魉枰妮斠浩鳌⒆⑸淦鞯臄?shù)量，那么輸液器、注射器等日消耗量可由藥房隨當日的藥品銷售日報表一同匯總。如果護理人員在每張化驗單上標明所需要的抽血試管個數(shù)，那么抽血試管日消耗量可由檢驗科隨當日的工作量一同反映。護理人員根據(jù)醫(yī)生醫(yī)囑中所需的衛(wèi)生材料，參照醫(yī)囑擺藥的形式，計算該條醫(yī)囑本次需發(fā)放的衛(wèi)生材料數(shù)量，直接在收費的同時就從二級庫房中下賬。充分利用信息管理系統(tǒng)的資源，確保不多記費用，也不漏記收入。

2.高值耗材“一物一費”

高值耗材規(guī)格型號復雜，專業(yè)性強，其中很多耗材只能根據(jù)患者手術(shù)中的實際情況才可確定材料的規(guī)格型號，具有反向物流的特點。反向物流方式雖然增加了供貨商的送貨次數(shù)，但可有效發(fā)揮資金效益，減輕醫(yī)院資金壓力和降低庫房的管理成本。為了保護患者的利益，維護醫(yī)院的權(quán)益，為醫(yī)患糾紛提供有效的法律依據(jù)，我們要求臨床填寫高值耗材的使用明細清單。清單上必須有病人簽名、經(jīng)手人簽名、使用日期、條形碼等關(guān)鍵要素，以明確高值耗材使用與醫(yī)療收入相匹配。

四、存貨管理建議

目前，條形碼技術(shù)已廣泛用于物資管理工作中，由于藥品和醫(yī)用耗材品種繁雜，進出量較大，不便于管理。條形碼的應用可以準確快速掌握醫(yī)院存貨的庫存情況，有計劃地做采購計劃，減少庫存積壓，提高醫(yī)院資金的運轉(zhuǎn)。同時對于醫(yī)院存貨管理部門來講，只要在存貨使用時通過掃描條形碼收費，就可以在物流系統(tǒng)監(jiān)管到每個耗材和藥品的終極消費者、批次、有效期、供應商、生產(chǎn)廠商等關(guān)鍵信息，實現(xiàn)醫(yī)院存貨使用安全和質(zhì)量控制，真正體現(xiàn)全流程追溯管理，滿足醫(yī)院精細化管理的要求，這對管理人員來說，是非常節(jié)省時間和有效提高管理效率的手段之一。

參考文獻：

[1] 王忠慧.論如何強化醫(yī)院存貨管理工作[J]. 中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計，2013（1）：119- 120.

[2] 侯常敏，程薇，劉建民.新《醫(yī)院會計制度》解讀與銜接[M].北京：經(jīng)濟科學出版社，2011：212.

篇10

基于虛擬水理論，以玉米和小麥為例，運用生產(chǎn)函數(shù)模型分析水資源要素成本，結(jié)果顯示：我國現(xiàn)行生產(chǎn)成本核算指標體系和方法低估了旱作糧食生產(chǎn)過程中的水資源投入，造成了水資源成本忽略，其中小麥畝均水資源忽略成本為23元，玉米為169元，；考慮虛擬水投入，小麥生產(chǎn)中水資源要素成本（32元/畝）遠低于玉米（174元/畝），從資源利用的經(jīng)濟成本考慮，我國一方面可以通過貿(mào)易途徑滿足國內(nèi)對玉米的需求缺口，另一方面可以用小麥替代飼用玉米；水資源要素成本忽略的空間差異較大，地表水資源相對豐富的長江、淮河和海河流域水資源要素成本忽略程度最高，導致這些地區(qū)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)用水粗放，加劇了農(nóng)業(yè)面源污染態(tài)勢，不利于綠色農(nóng)業(yè)發(fā)展和資源節(jié)約型社會建設；新疆等地表水資源較少的區(qū)域水資源利用成本高，間接地提高了資源利用效率。因此，建議未來旱作糧食生產(chǎn)要素成本核算中充分考慮虛擬水含量及由此引起的水資源要素成本增加，有利于提高水資源利用效率，促進資源節(jié)約型社會建設。

關(guān)鍵詞 虛擬水理論；生產(chǎn)函數(shù)；水資源要素成本核算

中圖分類號 F062.1 文獻標識碼 A

文章編號 1002-2104（2012）12-0039-07 doi：10.3969/j.issn.1002-2104.2012.12.007

我國是糧食生產(chǎn)和消費的大國[1]，2011年糧食總產(chǎn)量57 121萬t，其中玉米產(chǎn)量19 175萬t，小麥產(chǎn)量11 792萬t，分別占世界該類糧食作物總產(chǎn)出的23%和18%①，但與國內(nèi)需求相比，依然有較大缺口，其中玉米的需求缺口為161萬t，小麥缺口為121萬t，增加旱作大宗糧食作物的產(chǎn)量是確保我國糧食安全的基礎與前提。

然而，我國糧食作物受勞動力、物質(zhì)投入、土地、水資源等生產(chǎn)要素的限制，其中水土資源嚴重不匹配嚴重制約了我國大宗旱作糧食作物的生產(chǎn)。土地資源集中的華北和東北地區(qū)廣義農(nóng)業(yè)水資源占有量僅為5 006 m3/hm2和4 341 m3/hm2，遠低于全國平均值6 213 m3/hm2[2]，綜合作物水分生產(chǎn)力僅為0.863 kg/m3，低于世界平均水平[3-5]，造成這一結(jié)果的根本原因之一是我國現(xiàn)行糧食生產(chǎn)成本核算體系不健全，低估、忽略了糧食生產(chǎn)中水資源要素投入成本的有效核算，造成農(nóng)民糧食生產(chǎn)過程中對“藍水”投入量的低效使用[6-9]。

基于此，本研究以小麥和玉米為例，基于虛擬水理論，采用機會成本法核算旱作農(nóng)業(yè)生產(chǎn)過程中水資源要素價值，分析不同區(qū)域旱作糧食成本核算中對水資源價值的忽略程度。本研究一方面能完善我國旱作糧食生產(chǎn)成本核算體系，為正確評價我國糧食生產(chǎn)比較優(yōu)勢和國際競爭力提供依據(jù)，另一方面通過經(jīng)濟調(diào)控手段，能有效提高我國旱作農(nóng)業(yè)區(qū)水資源利用效率，為構(gòu)建資源節(jié)約型社會、實現(xiàn)中央提出的到2020年增加500億kg糧食②生產(chǎn)目標提供保障。

1 理論基礎與樣本選擇

1.1 虛擬水理論

虛擬水（Virtual Water）指生產(chǎn)商品和服務過程中消耗的所有水資源量[10]，最早由倫敦大學Allan教授于1993年提出，由于其對當今全球水資源的緊缺提出了一個全新的戰(zhàn)略分配途徑，概念提出后被廣大學者廣泛應用于虛擬水貿(mào)易與糧食安全、虛擬水戰(zhàn)略、水生態(tài)足跡、

農(nóng)產(chǎn)品虛擬水量化等方面的研究。

理論認為，水資源短缺的國家或地區(qū)可以通過全球性經(jīng)濟貿(mào)易形式進口虛擬水來減緩區(qū)域水危機，實現(xiàn)水資源的異地分配[11]。虛擬水理論將農(nóng)業(yè)科學與經(jīng)濟學巧妙緊密聯(lián)系起來[12]，既關(guān)注糧食生產(chǎn)對水資源的消耗，又關(guān)注糧食生產(chǎn)用水的機會成本，為解決糧食供需與水資

源短缺問題提供了新途徑[13]。

在基于虛擬水理論的糧食安全研究中，Hoekstra等人分析了國際貿(mào)易中農(nóng)作物和動物產(chǎn)品虛擬水流以及國家水足跡的量化問題，農(nóng)產(chǎn)品的虛擬水含量以產(chǎn)品產(chǎn)地用水量（參考蒸發(fā)蒸騰量）計算，牲畜產(chǎn)品主要以產(chǎn)品樹的方法對其分類計算[14]。Zimmer和Renault則提出以消費地的相關(guān)數(shù)據(jù)來計算動物產(chǎn)品的水含量[15]這些方法被不斷地引用于研究各國家和地區(qū)的虛擬水戰(zhàn)略和糧食安全問題。

國內(nèi)關(guān)于虛擬水的研究始于程國棟院士《虛擬水——中國水資源安全戰(zhàn)略的新思路》

一文[16]，此后鄧銘江，王浩等對我國區(qū)域間虛擬水貿(mào)易和地區(qū)水安全進行了分析[17-18]，龍愛華等對我國部分缺水地區(qū)的虛擬水進行了實證分析，尤其是北京、三江平原、寧夏、河西

走廊等地區(qū)，根據(jù)不同的結(jié)果提出了針對性的建議[19-20]。

1.2 樣本選擇及數(shù)據(jù)準備

本文以我國主要旱作糧食——小麥和玉米為例，根據(jù)《農(nóng)產(chǎn)品成本-收益資料匯編》統(tǒng)計資料，小麥主產(chǎn)省為15個，

主要分布在西部、東部和中部，玉米主產(chǎn)省份20個，集中分布在西部和東北三?。ū?）在計算虛擬水含量時，充分考慮了春小麥、冬小麥、南玉米、北玉米的種植模式、地區(qū)差異等方面的差異，《農(nóng)產(chǎn)品成本-收益資料匯編》中未區(qū)分統(tǒng)計，因此本文計算過程中將不同小麥、玉米等進行了加權(quán)平均計算。?！—?/p>

文中各省主產(chǎn)糧食作物的畝均主產(chǎn)品產(chǎn)量、資金投入、勞動投入數(shù)據(jù)均來自歷年《全國農(nóng)產(chǎn)品成本-收益資料匯編》，由于水資源投入被獨立核算，資金投入中扣除了《全國農(nóng)產(chǎn)品成本-收益資料匯編》中在物質(zhì)與服務費用的排灌費子目錄下統(tǒng)計的水費，以避免重復計算，并根據(jù)《中國農(nóng)村統(tǒng)計年鑒》中“各地區(qū)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料價格分類指數(shù)”對資金投入進行了調(diào)整

本文糧食價格數(shù)據(jù)來自《中國農(nóng)產(chǎn)品價格調(diào)查年鑒》中的生產(chǎn)價格（農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)者農(nóng)戶和農(nóng)場直接出售產(chǎn)品時實際獲得的單位產(chǎn)品價格），調(diào)整指數(shù)用的分品種農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)價格指數(shù)（是反映一定時期內(nèi)，農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)者出售的農(nóng)產(chǎn)品價格水平變動趨勢及幅度的相對數(shù)），非零售價格指數(shù)或物價總指數(shù)，以使數(shù)據(jù)更接近于生產(chǎn)成本，而非市場交易成本。

為了使模型估計結(jié)果更加理想，在計算虛擬水含量和邊際產(chǎn)量時本文計算的是1998-2009年12年間的數(shù)據(jù)。由于我國目前的統(tǒng)計數(shù)據(jù)中只有《中國農(nóng)產(chǎn)品價格調(diào)查年鑒》（2004-2010）中有2003-2009年各地區(qū)農(nóng)產(chǎn)品集貿(mào)市場價格較接近原糧價格，受數(shù)據(jù)的局限，只計算2003-2009這7年間的各糧食主產(chǎn)區(qū)的水資源要素成本。。研究中取各地區(qū)農(nóng)產(chǎn)品集貿(mào)市場價格作為糧食產(chǎn)品的初始價格，并用《中國農(nóng)村統(tǒng)計年鑒》中“各地區(qū)主要農(nóng)產(chǎn)品分品種生產(chǎn)價格指數(shù)”對農(nóng)產(chǎn)品集貿(mào)市場價格進行調(diào)整，去除通脹影響。

2 研究方法與步驟

2.1 初級農(nóng)產(chǎn)品虛擬水含量測算

關(guān)于農(nóng)產(chǎn)品虛擬水含量測算，國際上通用的有生產(chǎn)樹方法和產(chǎn)品分類法，前者[21-22]偏重于對農(nóng)作物生長階段需水量的跟蹤處理，計算精確，但數(shù)據(jù)獲取困難，需要田間實驗的配合，一般用于某一改良品種的微觀定量分析；后者首先將農(nóng)產(chǎn)品分為初級、加工產(chǎn)品、副產(chǎn)品和非耗水產(chǎn)品四類，然后對四類產(chǎn)品分別核算。此后，聯(lián)合國糧農(nóng)組織（FAO）對上述兩種方法進行了歸納，提出了PenmanMonteith公式，并確立了計算標準體系，成為全球農(nóng)產(chǎn)品虛擬水相關(guān)研究的主流方法[23-25]，本研究主要應用聯(lián)合國糧農(nóng)組織（FAO）推廣方法。

研究中，初級農(nóng)作物產(chǎn)品虛擬水含量根據(jù)各主產(chǎn)省歷年氣候、土壤和農(nóng)作物生長情況相關(guān)數(shù)據(jù)，利用FAO 推薦的 CROPWAT 軟件各主產(chǎn)省份農(nóng)業(yè)氣象信息數(shù)據(jù)包括最低溫、最高溫、平均風速、日照時數(shù)、相對濕度和降雨量6大氣象因素數(shù)據(jù)，原始數(shù)據(jù)來源于國際氣象數(shù)據(jù)交換站各臺站，經(jīng)單位轉(zhuǎn)換后取各省份所有臺站的平均值為該省份的最后值；農(nóng)作物主產(chǎn)省份土壤構(gòu)成、農(nóng)作物種植模式、作物生長周期等來源于省級農(nóng)業(yè)部門公布數(shù)據(jù)。計算各省主要糧食作物的虛擬水含量，計算公式如下：

SWDc（n，c）=CWR（n，c）CY（n，c）（1）

式中，SWDc：國家或地區(qū)n中，作物c單位質(zhì)量的虛擬水含量（單位：m3/t）

CWR：單位面積作物的需水量（單位：m3/ha）

CY：單位面積作物產(chǎn)量（單位：t/ha）

其中單位面積作物的需水量CWR取決于作物種類和作物生長過程中累積的蒸發(fā)蒸騰量ETc，公式為：

ETc=ET0×Kc（2）

式中， ET0是參考作物的蒸發(fā)蒸騰量，Kc是農(nóng)作物c相對于參考作物的作物系數(shù)，ET0由FAO推薦的標準彭曼公式計算：

ET0=0.408Δ（Rn-G）+γ900T+273（ea-ed）Δ+γ（1+0.34U2）（3）

式中，是飽和水汽壓與溫度相關(guān)曲線的斜率（kPa/T（℃）），Rn是作物表面凈輻射（MJ/㎡·d），G是土壤熱通量（MJ/㎡·d），T是平均空氣溫度（T（℃）），U2是地面2 m高的風速（m/s），ea是飽和水氣壓（kPa），ed是實測水氣壓（kPa）；ea-ed是飽和水氣壓與實測水氣壓的差額（kPa）；γ為濕度計常數(shù)（kPa/T（℃））。

關(guān)于作物系數(shù)的確定，研究中根據(jù)FAO56推薦的單作物系數(shù)方法[19-20]，參照各個主產(chǎn)區(qū)農(nóng)業(yè)氣候條件，在推薦值基礎上進行修訂，主要步驟如下：

FAO56中推薦的冬小麥各生育階段的單作物系數(shù)分別為：Kc，ini1=0.7（非凍土期），Kc，ini2=0.4 （凍土期），Kc，mid=1.15，Kc，end=0.25，同時提出，當?shù)氐淖魑锵禂?shù)值需要按濕潤頻率和氣候條件對推薦值進行調(diào)整。因此，本研究分析中確定初期階段作物系數(shù)（Kc ini）時主要考慮降雨或灌溉的影響公式為：

Kcini=TEW-（TEW-REW）exp-（tw-t1）Eso（（1+REW）/TEW-REW/TEW）tWET0

（4）

式中：TEW為總蒸發(fā)水量（mm）；REW為易蒸發(fā)水量（mm）；tw為濕潤間隔時間（d）；t1為第一階段蒸發(fā)所需時間（d）；Eso為潛在土壤蒸發(fā)速率（mm/d）；ET0為初期參考作物需水量的平均值（mm/d）。

中期和后期作物系數(shù)（Kc mid， Kc end）根據(jù)FAO56提供的Kc mid和Kc end，當旱作作物主產(chǎn)區(qū)中期和后期最小相對濕度平均值RHmin≠45%，2 m高處的日平均風速u2≠2.0 m/s時，按下式調(diào)整：

Kc=Kc（推薦）+[0.04（u2）-0.04（RHmim-45]

（h/3）0.3（5）

式中：RHmin為計算時段內(nèi)每日最小相對濕度的平均值（%），20%≤RH≤80%；u2為計算時段內(nèi)2 m高處的日平均風速（m/s），1m/s≤u2≤6 m/s；h為計算時段內(nèi)的平均株高（m），0.1 m≤h

參考作物系數(shù)反映的是農(nóng)作物本身的植物特性對農(nóng)作物蒸發(fā)蒸騰量的影響，不同作物的農(nóng)作物系數(shù)不同，同一作物不同生長階段的系數(shù)也不一樣。研究中根據(jù)聯(lián)合國糧農(nóng)組織出版的《作物騰發(fā)量-作物需水量計算指南》，葉片面積、產(chǎn)量水平、土壤條件、栽培條件等各種作物各生育階段分別在不同濕潤入滲深度、不同土壤質(zhì)地、不同蒸發(fā)力及空氣相對濕度下的生長初期基本作物系數(shù)Kcb，ini，并根據(jù)相關(guān)修正公式和實際予以修正；生長發(fā)育、中期Kcb，mid和后期Kcb，end作物系數(shù)根據(jù)文獻（ FAO-56）選出標準條件（半濕潤：20% ≤RHmin≤80%；風速適宜：1.0 m/s≤u2≤6.0 m/s；作物高度 h：0.1 m≤h≤10.0 m）下的作物系數(shù)推薦值Kc，直接查得，然后進行修正得到。

2.2 水資源要素成本測算

農(nóng)業(yè)生產(chǎn)要素包括土地、水資源、勞動力和物質(zhì)投入四部分，Aigner， Lovell & Schmidt， Battest & Corra， Meeusen & Vanden Broeck 等提出的隨機前沿生產(chǎn)函數(shù)模型為測算生產(chǎn)效率的變化和引起效率變化的原因提供了途徑[26]。研究中，首先將根據(jù)虛擬水理論計算的玉米和小麥各主產(chǎn)省每畝水資源使用量補充入《全國農(nóng)產(chǎn)品成本收益資料匯編》，獲得既定生產(chǎn)條件下單位土地產(chǎn)量、勞動力、水資源和物質(zhì)投入觀測值，在此基礎上建立包含三個主要生產(chǎn)要素的前沿生產(chǎn)函數(shù)，推求出水資源、勞動力和物質(zhì)投入的投入產(chǎn)出彈性，即三種要素的邊際生產(chǎn)力；然后利用C-D生產(chǎn)函數(shù)關(guān)于生產(chǎn)函數(shù)中各要素替代彈性之和為1的假設，推算出土地的投入-產(chǎn)出彈性，建立完整的C-D生產(chǎn)函數(shù)，推求水資源的邊際產(chǎn)量。

2.2.1 水資源要素成本測算的基本假定

（1）研究期間（12年）玉米和小麥主產(chǎn)區(qū)各投入要素間的替代彈性不變；

（2）農(nóng)業(yè)生產(chǎn)要素由土地、水資源、勞動力和物質(zhì)投入4部分構(gòu)成；

（3）玉米、小麥生產(chǎn)中各投入要素替代彈性之和為1。

2.2.2 水資源要素成本測算步驟

在上述假設下，通過以下步驟計算水資源要素成本：

步驟1：

建立隨機前沿生產(chǎn)函數(shù)，自變量包括玉米和小麥生產(chǎn)中的流動資金投入（成本收益資料中的物質(zhì)與服務費用去除水費）、勞動投入、水資源投入，因變量為玉米和小麥的產(chǎn)量，則各生產(chǎn)要素的投入產(chǎn)出生產(chǎn)彈性即為生產(chǎn)要素的邊際生產(chǎn)力。

lnYit=b0+b1lnxlit+b2

lnx2it+b3

lnx3it+（Vit-Uit）+T+Rit

（6）

式中，Y-農(nóng)產(chǎn)品每畝玉米（小麥）產(chǎn)量，X1-用于購買物質(zhì)投入的資金，X2-勞動投入，X3-水資源投入（玉米、小麥生產(chǎn)過程中的虛擬水含量），T-時間趨勢變量，R-地區(qū)虛擬變量，V-隨機擾動項，U-效率誤差項。按照前沿生產(chǎn)函數(shù)假設，其誤差項可以分解為隨機擾動項（代表影響產(chǎn)出的各種不確定因素和統(tǒng)計觀測誤差）和生產(chǎn)的實際效率差別，即，ε=V-U，

V服從正態(tài)分布N（0，δ2V）的對稱隨機變量，代表與效率無關(guān)的隨機擾動因素；U與V獨立，具有同一分布、不對稱和非正值的單邊分布變

量，代表技術(shù)無效率。

步驟2：根據(jù)C-D生產(chǎn)函數(shù)中規(guī)模報酬不變假定，即各種生產(chǎn)要素的投入產(chǎn)出生產(chǎn)彈性之和為1，求出土地的投入產(chǎn)出生產(chǎn)彈性。

假設土地的生產(chǎn)彈性為b4，則有

b1+b2+b3+b4=1，則

b4=1-b1-b2-b3（7）

步驟3：假設我國玉米（小麥）生產(chǎn)C-D生產(chǎn)函數(shù)形式為：

Y=AFaWbKcLd（8）

其中A為常數(shù)項，F(xiàn)為耕地投入量，W為水資源投入量（生產(chǎn)過程中的虛擬水含量），K為購買物質(zhì)投入使用的資金投入，L為勞動投入量，a、b、c、d為各生產(chǎn)要素的投入-產(chǎn)出彈性（本文中分別為b1，b2，b3，b4），根據(jù)確定的C-D生產(chǎn)函數(shù)形式求得各要素的邊際產(chǎn)量，邊際產(chǎn)量與相應的產(chǎn)品價格的乘積即為該要素成本。

為確定每一投入要素變量的加入是否符合模型要求，本文采用逐步回歸法，使用FRONTIER （VERSION 4.1C ）軟件[27]，首先對資金、勞動、水資源三大基本投入進行最大似然估計，再逐步加入時間趨勢和地區(qū)虛擬變量，通過似然比統(tǒng)計量檢驗、系數(shù)的顯著性檢驗確定最后的最佳模型。在此基礎上計算出各糧食主產(chǎn)區(qū)水資源投入的要素價格，將各糧食生產(chǎn)中的水資源投入的單位要素價格與虛擬水總量相乘，即為各省的水資源投入要素成本。

3 結(jié)果與分析

3.1 小麥水資源要素成本核算

根據(jù)上述水資源要素成本核算方法，我國各小麥主產(chǎn)省區(qū)小麥水資源要素成本見表2。

從表2可以看出，研究期間小麥生產(chǎn)的水資源要素成本與忽略成本均呈上升趨勢，畝均忽略成本為22.5元，忽略程度為71%，呈西部地區(qū)低于東部地區(qū)，山區(qū)低于各流域地區(qū)，水資源貧乏地區(qū)低于水資源量豐裕地區(qū)等特點；內(nèi)蒙古、甘肅和寧夏三省①水資源忽略成本最小，忽略程度分別為21%、34%、37%；安徽、河南、山東和河北等淮河、海河流域主產(chǎn)區(qū)忽略成本最高，分別達34元/畝、35元/畝、37元/畝、38元/畝，忽略程度達98%、99%、95%、97%，相對于水資源相對富裕地區(qū)，缺水地區(qū)水資源管理更能反映資源稀缺程度和價值。

3.2 玉米水資源要素成本核算及忽略成本

作為世界第二大玉米生產(chǎn)與消費國，我國玉米的供給彈性和需求彈性都較低，具有剛性供給和需求特點[28]，2003年以來我國實施玉米優(yōu)勢區(qū)域規(guī)劃，2011年玉米種植面積達3 400萬hm2，占農(nóng)作物總播種面積的19.66%，成為種植面積最大的糧食作物②，核算玉米水資源要素成本是提高我國秋糧水資源利用率的基礎，各主產(chǎn)區(qū)省級水資源要素成本核算見表3。

從表3可以看出，2003年以來，玉米主產(chǎn)省區(qū)畝均水資源要素成本為174元，年均上升7元，比較《全國農(nóng)產(chǎn)品成本-收益資料匯編》，我國玉米生產(chǎn)中畝均忽略成本169元，年均增長8元，忽略程度高達97%。從玉米生產(chǎn)的水資源要素成本空間分布看，新疆和甘肅水資源要素成本最高，其次是山東、廣西，成本最低的是黑龍江和陜西（見圖1），從要素成本的忽略程度看，與小麥生產(chǎn)一致，水

資源要素成本高的地區(qū)，水資源忽略成本較低，玉米生產(chǎn)中，水資源要素忽略程度由低到高甘肅、內(nèi)蒙古、寧夏、新疆、

陜西、四川、山西7省在86%-96%之間，其余13省的忽略程度都在98%-100%之間。

4 結(jié)論與政策啟示

本文測算了我國主要旱作糧食作物-小麥和玉米的水資源要素成本，考察當前農(nóng)產(chǎn)品成本核算體系對水資源要素成本的忽略情況，得出以下結(jié)論：

（1）我國主要旱作糧食作物水資源要素成本存在顯著差異，小麥的水資源成本為32元/畝，遠低于玉米（174元/畝），從資源利用經(jīng)濟成本考慮，一方面可以考慮用小麥代替飼用玉米，另一方面可以通過貿(mào)易途徑緩解我國玉米需求的缺口，保障國內(nèi)農(nóng)業(yè)水資源安全。

（2）我國現(xiàn)行生產(chǎn)成本核算體系的指標和方法不健全，忽略、低估了糧食生產(chǎn)中的水資源投入成本。小麥畝均水資源忽略成本為23元，玉米為169元；忽略程度分別為71%、97%。忽略成本占各糧食全國平均生產(chǎn)成本（2010年）的比重為小麥5%、玉米43%（表4），將水資源（尤其是生產(chǎn)過程中的虛擬水含量）納入生產(chǎn)成本的核算體系能更實際地反映我國糧食生產(chǎn)成本，對指導我國未來糧食產(chǎn)業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、提高資源利用效率具有重要意義?！—?/p>

（3）從水資源要素成本忽略的空間分布看，地表水資源相對豐富的長江、淮河和海河流域高于地表水資源相對貧乏的西北、東北地區(qū)，說明貧水區(qū)節(jié)水理念先于富水區(qū)，水資源使用費、節(jié)水灌溉設施與技術(shù)、農(nóng)作物種植結(jié)構(gòu)的選擇等水資源管理模式上體現(xiàn)了水資源價值與重要性，通過經(jīng)濟手段刺激農(nóng)戶提高節(jié)水意識是水資源科學管理的關(guān)鍵。

（4）農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本核算中增加水資源要素成本比重，有利于合理定價農(nóng)業(yè)用水，刺激地方政府及農(nóng)戶加強農(nóng)業(yè)基礎灌溉設施與技術(shù)投入，有利于高效利用水資源，能充分體現(xiàn)其價值和稀缺性?；谖覈Y源現(xiàn)狀，未來糧食成本核算中應納入糧食生產(chǎn)虛擬水含量及糧食生產(chǎn)水資源利用率指標，提高生產(chǎn)成本核算體系的科學性，促進資源節(jié)約型社會建設。

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Water Management Research Based on Factor Cost Accounting

LI Xiangmei1，2 ZHOU Longchun1，2

（1.College of Economics and Management of Nanjing Agricultural University， Nanjing Jiangsu 210095，China；

2.Food Security Research Center of Nanjing Agricultural University， Nanjing Jiangsu 210095， China）

Abstract Based on virtual water theory， used production function， this paper analyzes water resources cost of wheat and corn. The result shows that today’s production cost accounting index system underestimates water resources input in crop production. The underestimated water resources cost in wheat production is RMB 23/mu， corn is RMB 169/mu. Because the water resources cost is much less than corn， we can meet the demand for corn through trade or substituting wheat for feed corn. There are large spatial differences that factor cost of water resources ignores， the Yangtze River， Huaihe and Haihe River basins， which have abundant surface water resources， got the highest ignoring degree， leading to extensive agricultural production water， aggravating the situation of agricultural nonpoint source pollution， which hinders the green agriculture development and the construction of resourcessaving society. Future drought grain production cost accounting should take consideration of virtual water content and the resulting increase of water resources cost， improve the water usage efficiency in drought crop production based on economic means， and promote the construction of resourcessaving society.

Key words virtual water theory； production function； cost accounting； factor cost of water resources

收稿日期：2012-08-16

作者簡介：李祥妹，博士，副教授，主要研究方向為資源與環(huán)境經(jīng)濟學。

基金項目：國家社會科學基金重大項目“糧食安全框架下全球資本、自然資源和技術(shù)利用的戰(zhàn)略選擇研究”（編號：11&ZD04）。